Gündem

Taşınmaz Ve İştirak Hissesi Satışlarında Ortaya Çıkan Zararların Durumu Konusunda Maliye Ve Yargı Aynı Görüşte.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunun 5.maddesinde istisnalar başlıklı bölümünde yer alan (5/1-e) “Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların % 75'lik kısmı” bazı şartların varlığı halinde Kurumlar Vergisinden istisnadır. Bu kapsamda yapılan satışlardan doğan zararların ise kurum kazancında gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı sürekli tartışmalara konu olmuştur. Konuyla ilgili olarak son dönemlerde İdare ve Yargının güncel görüşü, söz konusu zararların %75'inin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınması gerektiği yönündedir.

Konuya ilişkin farklı 2 görüş mevcuttur:

1. görüşe göre; iki tam yıldan uzun süre ile elde tutulan taşınmaz ve iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan zararların kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün olmalıdır. Söz konusu istisnadan ancak kanunda belirtilen şartların yerine getirilmesi halinde yararlanılabilmektedir. 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde belirtildiği gibi söz konusu istisnadan kısmen yararlanmak da mümkündür. Kar çıkması halinde mükellefin istisnadan yararlanmaması da mümkündür. Karını ortaklarına dağıtmak isteyen bir kurum  bu istisnadan yararlanmayabilecektir. Ayrıca gayrimenkul yada iştirak hissesi satışı bir işlemdir. Esas ticari faaliyetinin yanı sıra yapılan arızi bir işlemdir. Dolayısıyla sözkonusu zarar faaliyet zararı olmayıp işlem zararıdır. Bizimde katıldığımız bu görüşe göre, satıştan doğan zarar kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınmalıdır.

2. görüşe göre; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 3. fıkrasında, “ iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesinin kabul edilmeyeceği” hükmü yer almaktadır. İştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesi; aynı şekilde, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zararların da istisna kapsamı dışındaki gelirlerden indirilmemesi gerekmektedir.

 

Gelir İdaresinin Görüşü:

Gelir İdaresi, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun yürürlüğe girdiği yıllarda verdiği ilk görüşlerde; iki tam yıldan uzun süre ile elde tutulan taşınmaz ve iştirak hisselerinin elden çıkarılmasından doğan zararların tamamının kurum kazancının tespitinde dikkate alınabileceği yönünde açıklamalarda bulunmuştur. Ancak son dönemde görüş değişikliğine giderek söz konusu satışlardan doğan zararın %75'inin kanunen kabul edilmeyen gider sayılması gerektiği yönünde görüş vermiştir.
09.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 5-683 sayılı “Şirketin aktifinde kayıtlı taşınmazın satılmasından doğan zararın KVK-5/1(e) maddesi kapsamında değerlendirilerek gider yazılıp yazılmayacağı” yönündeki özelgede “ 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde,  kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmının anılan bentte sayılan şartlar dâhilinde kurumlar vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır. Aynı maddenin üçüncü fıkrasında ise iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmeyeceği belirtilmiştir. Bu açıklamalara göre, Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin birinci fıkrasının (e) bendi uyarınca istisna kapsamında bulunan taşınmazın satışı durumunda taşınmaz satışından kazanç doğmaması halinde, bu satışa ilişkin zararların (giderlerin) %75'inin, kanunen kabul edilmeyen gider sayılarak Şirketinizin diğer faaliyetlerinden doğan kazançlarından indirilmesi mümkün olmayacaktır.  Kalan %25'inin ise kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi mümkün bulunmaktadır.” Yönünde görüş vermiştir.

 

Yargının Görüşü:

Danıştay 4. Dairesi yakın dönemde vermiş olduğu kararda; iki tam yıldan uzun süre ile elde tutulan taşınmaz ve iştirak hissesi satışlarından ortaya çıkan zararın %75'inin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiğini ifade etmiştir:

htirazi kayıtla verilen 2006/4. dönem geçici vergi beyannamesinde yer alan iştirak hisselerinin satış zararının 1/4 ü yerine tamamının gider olarak kabul edilmesi isteminin kabul edilmeyerek yapılan tahakkukun kaldırılması istemiyle açılan davada tahakkukun iptaline karar veren Vergi Mahkemesi kararı davalı idarece temyiz edilmektedir. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "İstisnalar" başlıklı 5. maddesinin (1). fıkrasının (e) bendinde, Kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurum senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmının istisna olacağı belirlenmiş olup "Bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı ancak satış bedelinin satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziya uğramış sayılacağı belirtilmiş olup anılan bendin son bölümünde de, menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışında olduğu kabul edilmiştir. Aynı Kanun maddesinin 3. fıkrasında ise, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının istisna dışı kurum kazancından indirilmesi kabul edilmeyeceği hükmü yer almıştır. Anılan fıkra hakkında, TBMM Plan ve Bütçe Komisyonunda kabul edilen değişiklik önergesinin gerekçesinde, "Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zarar gider fazlalığından kaynaklandığı için istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların da giderlerde olduğu gibi kurum kazancından indirilmemesi gerekir. Dolayısıyla, kurumlar vergisinden istisna edilen kazancın elde edilmesi sırasında giderlerin yanı sıra gider fazlalığından doğan zararlar da aynı kapsamda değerlendirilerek konuya ilişkin düzenleme önerilmektedir." denilmiştir. 5520 sayılı Kanundan önce yürürlükte olan 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 8. maddesinin son fıkrası ise, "Kurumların, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemelerin kurum kazancından gider olarak indirilmesi kabul edilmez." şeklindedir.


Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirketin 2006/4. dönem geçici vergi beyannamesinde, iştirak hisseleri ile oluşan zararının tamamının istisna dışı kurum kazancından indirilmesi gerektiği yönündeki ihtirazi kaydının kabul edilmeyerek iştirak hisselerinin satışı nedeniyle oluşan zararın %75'inin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınmak suretiyle yapılan tahakkuk işleminin dava konusu edildiği anlaşılmaktadır. Yukarıda anılan Kanun maddelerinde yer aldığı üzere, kurumların en az iki tam yıl süreyle sahip oldukları kurum senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançlarının %75'i istisna kapsamına alındığından, bu faaliyetler nedeniyle doğan kazancın %25'lik kısmı vergilendirilebilecektir. Bu faaliyetleri nedeniyle zarar doğması halinde ise, Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin son fıkrası uyarınca, bu zararların istisna kapsamı dışındaki gelirlerden indirilmesi mümkün değildir. Bu gelirlerin elde edilmesi için yapılan giderler sadece kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. Vergilendirmenin genel sistematiği içerisinde kazancı vergilendirilemeyen bir işlemin zararının matrahın tespitinde gider olarak kabulü mümkün değildir.
Vergi Mahkemesince, davacı şirketin iştirak hissesi satışı zararının bir işlem zararı olduğu, bu nedenle istisna kapsamında bir faaliyetten doğan zarar olmadığı kabul edilerek satış zararının tamamının indirilmesi gerektiği sonucuna varılmış ise de; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 3. fıkrasında, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderler ile istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların istisna dışı kurum kazancından indirilmesine imkan verilmemiştir. Bu bakımdan, istisna kazançlar elde edilirken gider fazlalığı sebebiyle doğan zararların da aynı kapsamda değerlendirilmesi gerektiği açıktır. Anılan Kanun maddesinin bütün olarak değerlendirilmesi, vergi hukukunun genel ilkeleri, kurum kazançlarının tasnife tabi olmayıp, tamamının ticari kazanç olarak vergilendirilmesi, iştirak hissesi ile gayrimenkul alım satımı ve kiralanması faaliyetiyle sürekli olarak uğraşanların bu kazançlarının istisna kapsamı dışında bırakıldığı hususları dikkate alındığında, söz konusu işlem zararının da bir faaliyet zararı olduğu açıktır.


Bu bakımdan, iştirak hissesi satış zararının tamamı matrahın tespitinde gider olarak kabul edilmediğinden davacının ihtirazi kaydının kabul edilmeyerek zararın 1/4'ünün matrahın tespitinde dikkate alınarak yapılan tahakkuk işleminde yasaya aykırılık bulunmadığından aksi yönde verilen kararda isabet görülmemiştir. Bu nedenle, temyiz isteminin kabulüne Ankara 2. Vergi Mahkemesinin 26.3.2008 günlü ve 2007/345, K:2007/422 sayılı kararının bozulmasına 24.5.2010 gününde oybirliğiyle karar verildi."

SONUÇ:
İki tam yıldan uzun süre ile kurumların aktifinde yer alan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışından ortaya çıkacak zararın kurum kazancının tespitinde ne şekilde dikkate alınacağı hususunda son dönemlerde İdarenin ve Yargının güncel görüşü, söz konusu zararların %75'inin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerektiği yönündedir.

Bu dokümanda yer alan bilgiler genel içeriklidir ve herhangi bir gerçek veya tüzel kişinin özel durumuna hitap etmemektedir. Sürekli güncel ve doğru bilgi sunumuna özen gösterilmesine karşın bu bilgiler her zaman her durumda doğru olmayabilir. Hiç kimse özel durumuna uygun bir uzman görüşü almaksızın , bu dokümanda yer alan bilgilere dayanarak hareket etmemelidir. Nexia Türkiye ve AS Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’ye, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.

İletişim

© Copyright 2019 As Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş. Tüm Hakları Saklıdır.