Yeni Gelir Vergisi Kanun Tasarısı İle Hayatımızda Neler Değişecek ?

Halen T.B.M.M.  gündeminde olan Gelir Vergisi Kanunu tasarısı ile; mevcut Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu kaldırılmakta,  tek bir Kanunda toplanmaktadır.

Tasarının yıl içinde Kanunlaşması beklenmektedir.  Kanunlaşması halinde yürürlük tarihi 1 Ocak 2014 olarak öngörülmüştür.

Tabiatıyla, gerek komisyonlarda ve gerekse genel kurulda değişikliklere uğraması muhtemeldir. Bu açıdan, bu aşamada detaylı bir analiz yerine genel hatlarıyla bir değerlendirme yapmak ve önemli gördüğümüz değişikliklere kısaca yer vermekle yetinmenin daha uygun olacağını düşünüyoruz.

Genel olarak bakıldığında,  tasarıda;  halen mevcut Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun temel yapısının muhafaza edildiğini görmekteyiz. Kurumlar Vergisi Kanunu kaldırılacak olmakla birlikte,  mevcut Gelir Vergisi Kanunu ile ortak olan maddeler dışındaki hükümleri tasarıya ayrı maddeler veya fıkralar olarak ilave edilmektedir. Kurum kazancından, Kurumlar Vergisi yerine Gelir Vergisi alınması ne vergi oranını ne de kar dağıtımına bağlı ek vergilemeyi etkilememektedir.

Tasarıda;  istisna ve indirimlerin genel olarak daraltıldığı,  yıllık beyan ile vergileme kapsamının genişletildiği görülmektedir.

Şimdiye kadar genel tebliğ yada özelge ile uygulamaya yön verilen bazı hususların Kanun lafzına dahil edilmesi yoluyla, Bakanlık görüşü doğrultusundaki uygulamanın yasal olarak sağlam bir zemine oturtulması ve yargısal ihtilafların önüne geçilmesinin amaçlandığını düşünüyoruz.

Kat karşılığı yoluyla arsanın değerlendirilmesi de dahil olmak üzere taşınmaz satışı ve inşaatı ile ilgili hususlarda Kanunda ayrıntılı düzenlemeler yapıldığı gözlemlenmektedir. Böylece,  bu konuda da şimdiye kadar oluşan tereddütlerin ve ihtilafların giderilmesi sağlanacaktır.

Tasarının önemli olduğunu düşündüğümüz düzenlemelerinden bazıları kısaca aşağıda ele alınmıştır:

 

1. TİCARİ KAZANÇ İLE İLGİLİ DÜZENLEMELER

(KURUMLARDA VE TİCARİ İŞLETMELERDE):

1.1. Taşınmaz Satışında Devamlılık Yerine Ticari Organizasyon Kriteri Getiriliyor:

Taşınmaz alım satımının devamlı olarak yapılması halinde halen mevcut düzenlemeye göre bu faaliyetten doğan kazanç ticari kazanç sayılmaktadır. Bu konu uygulamada tereddütlere ve farklı değerlendirmelere yol açabilmektedir. Örneğin; bir yıl içinde 2 taşınmaz satışı ticari faaliyet ve elde edilen kazanç ticari kazanç olarak görülebilmektedir. Tabiatıyla, ticari faaliyete bağlı olarak;  defter tutmak,  (geçici vergi, yıllık gelir vergisi, KDV gibi) beyanname vermek gibi bir çok yükümlülük te buna bağlı olarak gelecektir.

Tasarıda, devamlılık sözcüğü kaldırılmakta ve yerine ticari organizasyon sözcükleri metne dahil edilmektedir. Buna göre; ticari bir organizasyon çerçevesinde taşınmaz alım satım ve inşası ile uğraşanların bu işlerden elde ettikleri kazanç ticari kazanç sayılacaktır.

Ticari organizasyonun tanımı da tasarıda şu şekilde yapılmaktadır:

“Bir faaliyetin ticari muhasebe tutmayı gerektirecek hacim ve önemde olması yada faaliyetin özelliğine göre işin; sermaye veya yer tahsisi, personel istihdamı, reklam ve tanıtım gibi pazarlamaya yönelik işlemlere girişilmesi,dış kaynak temini, işe mahsus makine ve araç tedariki gibi suretlerle yürütülmesi hallerinde ticari organizasyon oluşmuş sayılır.”

1.2.Yıllara Yaygın İnşaat Taahhüt İşleri İle İlgili Düzenlemeler:

Halen mevcut düzenlemelerde olduğu gibi, tasarıda da yıllara yaygın inşaatların kar ve zararı işin bitiminde tespit edilmektedir.

Avanslar da dahil hakediş bedellerinin değerlendirilmesinden doğan gelirlerin (mevduat faizi, repo geliri gibi) inşaat işinin bir parçası olarak görülüp işin bitiminde mi, yoksa elde edildiği yılın kazancına mı dahil edileceği konusunda vergi idaresi ile yargı kararları farklı yönde olabilmekteydi. Tasarıda, bu gelirlerin elde edildiği yılın kazancı sayılacağı hüküm altına alınarak mevcut vergi idaresi görüşüne yasal zemin sağlanmaktadır.

Diğer taraftan, yıllara yaygın inşaat onarım taahhüt işlerinde işin başlangıç tarihi tasarının 13/1-4 Maddesinde net olarak belirtilmiştir.

1.3. Özel İnşaat İşleri ve Bu İşlerde Kazanç Tespiti (Gerçek Kişilerde):

1.3.1. Ticari Faaliyet Kriterleri:

Özellikle arsanın müteahhite kat karşılığı yada hasılat paylaşımı yoluyla verilmesi hali de dahil olmak üzere özel inşaatların ne zaman ticari kazanç kapsamına girdiği ve kazancın ne şekilde tespit edileceği konuları şimdiye kadar tereddütler oluşturmuş, bu konuda vergi idaresinin görüşleri ile yargı kararları bazı durumlarda farklı yönde oluşmuştur.  Bu defa, özel inşaatlarda kazanç tespiti ile ilgili olarak şimdiye kadar genel tebliğ, sirküler yada özelgeler yerine yasada bu tür işlerde kazanç tespiti net ve açık bir şekilde tanımlanmaktadır.

Arsanın hasılat paylaşımı ile müteahhite bırakılması sonucu elde edilen gelir ticari kazanç, bu faaliyet ise ticari faaliyet olarak tanımlanmaktadır.

Bunun dışında,  arsa sahibi tarafından inşa edilen yada ettirilen taşınmazların yada kat karşılığı verilen arsa mukabil müteahhitten inşaat sonucu alınan taşınmazların brüt kapalı alanının 1.000 m² yi aşması halinde ilk satış tarihinden, 500 m² – 1.000 m² arasında olması halinde ise inşa edilen taşınmazların satışının arsa sahibine yada müteahhite ait bir ticari organizasyon çerçevesinde gerçekleştirilmesi halinde ilk satış tarihinden itibaren ticari faaliyete başlandığı kabul edilecektir. Bu gibi durumlarda istenilirse mükellefiyet inşaat başladığında da tesis ettirilebilecektir. Öte yandan, arsa sahiplerinin inşaatla ilgili her türlü belgeyi almak ve saklamak zorunlulukları da bulunmaktadır. Arsa sahibine bırakılan inşa edilmiş taşınmazların brüt alan 500 m² ve altında ise arsa sahibi açısından ticari kazanç hükümleri uygulanmayacaktır.

Ancak, inşaat faaliyeti arsa sahibinin ticari işletmesi bünyesinde yapılıyorsa iktisap şekli ve tarihi ne olursa olsun (miras veya bağış yolu ile intikal edenler dahil) her halukarda ticari kazanç hükümleri geçerlidir.

Aynı yıl içinde birden fazla inşaata başlanmış yada sürdürülüyorsa yukarıdaki m² büyüklüklerinin hesabında bu işlerin tamamı topluca dikkate alınacaktır.

1.3.2. Kazanç Tespiti:

Her bağımsız bölümün alıcıya teslim edildiği yılda kazancının tespiti gerekli olup, tapuda devir yapılmamış olsa bile bağımsız bölüm tamamlanmış olarak fiilen alıcının tasarrufuna bırakılmışsa yine satış gerçekleşmiş olacaktır. (Esasen mevcut uygulama da bu yöndedir)

Kat karşılığı inşaat işlerinde;  arsa sahibine verilen taşınmazların inşaat maliyeti müteahhit yönünden edinilen arsa payının maliyeti sayılacaktır.

Arsa sahibine bırakılan inşa edilmiş taşınmazların maliyeti ise arsa sahibinin kendisine kalan arsa payının emsal bedeli ile müteahhitin defterlerindeki inşaaat maliyetinden arsa sahiplerine verilen taşınmazlara isabet eden kısmın toplamından oluşacaktır.

Kat karşılığına girmeyen özel inşaatlarda, arsa sahibi arsasını inşaata tahsis ediyorsa arsanın maliyeti olarak inşaata başladığı tarihteki emsal bedeli esas alacaktır.

Birden fazla bağımsız bölüm olan inşaatlarda hangi bölüme isabet ettiği bulunamayan giderler,  her bir bölümün brüt alanının inşaatın toplam brüt alanına dahil edilmesiyle bulunacaktır.

İnşaat faaliyetine tahsis edilen arsa bir ticari işletmeye dahilse emsal bedel yerine maliyet bedeli dikkate alınacaktır.

Özel inşaat işleri veya bu işlerin diğer işlerle birlikte yapılması halinde ortak genel giderler ve amortismanlar yıllara sari inşaat taahhüt işleri için belirlenmiş kriterler çerçevesinde dağıtılacaktır.

M² büyüklüğüne bağlı olarak ticari kazanç kapsamına girilmesi halinde, bu tarihten önce arsa sahiplerince alınmış olan inşaatla ilgili belgeler KDV dahil tutarları ile mükellefiyetin tesis edildiği yılına gider ve maliyetlerine dahil edilecektir.

1.3.3. Diğer Hususlar:

Kat karşılığı da dahil olmak üzere özel inşaatlarda ticari faaliyet ve dolayısıyla ticari kazanç kapsamına girilmemiş olması bu işlerden elden edilen kazancın vergi dışı kaldığını göstermez, bu durumda elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak vergilendirilebilir.

Diğer taraftan, ivazsız (miras yada bağış) intikal edenler dışında kalan arsaların ticari faaliyet kapsamına girsin yada girmesin inşaata tahsis edilmesi halinde arsanın elden çıkarılmış olduğu kabul edilerek değer artış kazancı kapsamında vergilemesi yapılmaktadır.

Değer artış kazancı ile ilgili bölümde konuyla ilgili düzenlemeler açıklanmıştır. (Yazımızın 6.3. bölümü)

Tasarının Kanunlaşmasını takiben 1 Ocak 2014 te yürürlüğe girmesi öngörüldüğünden, bu tarihten önce başlamış olan faaliyetlere ne şekilde uygulanacağı da net şekilde anlaşılamamaktadır. Örneğin, 2013 yılında bir arsa sahibi müteaahhite hasılat paylaşımı sözleşmesi ile arsasını bırakmış ve inşaat 2014 yılında da devam ediyorsa  yeni hükümler mi uygulanacaktır? Yada  kar karşılığı müteaahhite verilen arsa ile ilgili olarak sözleşmeye göre 1.000 m² nin üzerinde daire alınacak olup,  bu iş te 2014 e sarkmışsa vergisel açıdan ne şekilde değerlendirme yapılacaktır?  Kanaatimizce bu konuda tasarıya  geçici maddeler eklenerek olası tartışma ve haksızlıkların önüne geçilmesinde fayda bulunmaktadır.

 

1.4. İhracatta Götürü Gider Uygulaması:

İhracat, yurtdışı inşaat, onarım, montaj ve taşımacılık faaliyetlerinde bulunan mükelleflerin yurtdışında yaptıkları belgelenemeyen giderlerine karşılık olmak üzere bu işlerden döviz olarak elde ettikleri hasılatın binde 5 ini geçmemek üzere götürü olarak hesapladıkları giderleri ticari kazancın tespitinde  indirim olarak dikkate almaları mümkündür.

Tasarı ile, bu uygulama için  “ fiilen katlanılması ancak tevsik edilememesi” şartı ilgili hükme ilave edilecektir. Dolayısıyla,  uygulamada vergi inceleme elemanlarınca çoğu kez aranılan bu şart yasa metnine dahil edilmiş olacaktır. Harcamanın yapılmış olması sadece ilgili ülkedeki belge düzeni, mevzuat, fiili imkansızlıklar nedeniyle fatura vb. belgesinin alınamamış olması götürü gider uygulaması için zorunludur.

1.5. Tazminat Giderleri:

İşle ilgili olan ve sözleşmeye, ilama yada Kanun hükmüne dayanılarak ödenen zarar, ziyan ve tazminatlar gider olarak dikkate alınmakta iken, işletme sahibinin yada kurumun kendisinin,  ortakları, yöneticileri ve çalışanlarının suçlarından doğan maddi manevi tazminatlar gider olarak kabul edilmemektedir.

Tasarıda ilgili bentlere  “ teşebbüsün işletilmesinden kaynaklanan kusursuz sorumluluk halleri hariç” ibaresi konulmak suretiyle bu tür hallerde tazminat ödemelerinin gider kaydının kabul edileceği belirtilmiştir.

1.6. Bazı Deniz ve Hava Taşıtlarının Gider Ve Amortismanları:

İşletmenin kiraladığı yada sahip olduğu yat,  tekne, kotra gibi motorlu deniz taşıtları ile uçak ve helikopter gibi hava taşıtları işletmenin esas faaliyet konusu ile ilgili değilse, bu taşıtların gider ve amortismanları  ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılamamaktadır.

Tasarıda ilgili bende yapılacak olan ilave ile, “faaliyetle ilgili olsa bile işin önem ve hacmiyle mütenasip olmayanların” gider ve amortismanların indiriminin de kabul edilmemesi öngörülmektedir.

1.7. Taşınmaz Ve İştirak Hissesi Satış Kazancı İstisnaları (Ticari Kazanç Çerçevesinde) :

En az 2 tam yıl aktifte tutulmuş olmak kaydıyla, taşınmaz, iştirak hisseleri ve rüçhan hakkı satışından doğan kazancın ( satış bedelinin belli süre içinde tahsili, istisna kazancın pasifte belli süreyle tutulması, taşınmaz ve iştirak hissesi kiralaması ve ticaretiyle uğraşılmaması gibi şartların sağlanması halinde)  % 75 i kurumlar vergisinden istisnadır.

Tasarı ile, bu istisna aşağıdaki şekilde kademeli hale getirilmektedir:

2 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 40 ı istisna
3 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 50 ı istisna
4 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 60 ı istisna
5 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 75 i istisna

 

Öte yandan, tam mükellef anonim şirketlerde sahip olunan pay senetlerinin halka arz suretiyle elden çıkarılmasında ise şu şekilde bir istisna öngörülmüştür:

2 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 60 ı istisna
3 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 70 ı istisna
4 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 80 ı istisna
5 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 90 ı istisna

 

6361 sayılı Kanun kapsamında taşınmazların geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla finansal kiralama şirketlerine satışı ve finansal kiralama şirketince geri satışında elde tutulma süresine bakılmaksızın % 100 istisna uygulanması öngörülmektedir.

Tasarının son bölümündeki geçici maddeye; Kanunun yayım tarihi itibariyle 2 yıl elde tutulma şartına haiz olan iktisadi kıymetlerin 1.1.2014 ve sonrasında satışı halinde satış kazancının % 75 inin vergiden istisna edileceği şeklinde bir hüküm konularak kurumların kazanılmış hakları korunmuştur.

Tasarıdaki madde hükmünde olmamakla birlikte gerekçede belirtilen aşağıdaki ifadeler ise şimdiye kadar uygulanan bu istisna hakkında 1 No’lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğindeki açıklamalara ters düşmektedir. 

“ Bu bağlamda işletmelerin yönetimini etkileyecek şekilde birbirleriyle ilişkili kişi ve kurumlar yada aynı gruba dahil şirketler arasında taşınmaz ve iştirak hissesi satışlarından fiktif olarak elde edilecek kazançlara istisna uygulanması da sözkonusu olmayacaktır.

Holding şirketler esas itibariyle başka şirketlere iştirak etmek amacıyla kurulmaktadır. Bu çerçevede, holding şirketlerin ellerinde tuttukları iştirak hisselerinin satışı dolayısıyla istisnadan faydalanmaları mümkün değildir.”

NOT: Yukarıdaki bölüm, sadece kurumlar ve diğer ticari işletmelerle ilgilidir. Gerçek kişilerin ellerindeki taşınmaz ve iştirak hissesi satış kazançları için değer artış kazançları bölümüne bakılmalıdır.

1.8. Örtülü Sermaye Ve Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımında Düzeltme:

Örtülü sermaye kapsamında ödenen faiz ve kur farkları ile, transfer fiyatlandırması yoluyla dağıtılan örtülü kazançları dağıtılmış kar payı sayılarak bunları ödeyen tarafta gider olarak kurum kazancından indirilmez iken, diğer tarafta ise buna bağlı olarak düzeltme yapılması gerekmektedir.

Özellikle, diğer taraf tam mükellef kurum ise, alınan kar payına bağlı istisna uygulaması yapılması gerekecektir. Ancak, bunun için gider yazılmayan tarafta, örtülü sermaye veya örtülü kazanç  dolayısıyla indirim konusu yapılmayan tutara isabet eden verginin kesinleşmiş ve ödenmiş olması gereklidir. Diğer tarafta düzeltme yapılması ancak kesinleşmiş ve ödenmiş vergiler nispetinde yapılacaktır. Tasarının gerekçesinde bu durum;  örtülü sermaye kullanan yada örtülü kazanç dağıtan kurumda zarar mahsubu, indirim ve istisnalar nedeniyle bir vergi tarh edilmemesi halinde taraf olan diğer kurumda bir düzeltme yapılamayacağı şeklinde ifade edilmiştir.

Dolayısıyla, şu anda yasa metninden açıkça çıkmamakla birlikte özelgeler ile yön verilen uygulama yasal olarak da net bir şekilde ifade edilmiş olmaktadır.

2.ZİRAİ KAZANÇLAR:

Belli işletme büyüklüklerin aşılması ve  gerek ana sözleşmesinde ve gerekse fiilen sadece zira faaliyetle uğraşılması kaydıyla ticaret şirketleri çifti sayılanlar olarak tanımlanmaktadır. (Madde:24)

Tabiatıyla bu durum  tasarıdaki  61. Madde kapsamındaki tevkifat  ve  83/3. Maddede yer alan işçi ücretleri ile ilgili indirim açısından önemli olabilecektir.

İşletme büyüklüğünü en az % 50 oranında aşan çiftçiler ve çiftçi sayılanlarda amortisman oranı (binek otolar hariç) iki kat uygulanacaktır.

3. İSTİSNA SERBEST MESLEK KAZANÇLARININ VERGİLENMESİ (GERÇEK KİŞİLERDE)

Halen telif kazançları istisnası olarak bilinen serbest meslek kazancı istisnasının kapsamı yeniden belirlenmektedir.  (Madde:31) Maddeye yeni bazı faaliyetler ilave edilirken, istisna şartı olarak eserin fikir ve sanat eseri niteliği taşıması niteliği aranacaktır. Eskisinden farklı olarak sadece kültür ve belgesel nitelikli filmler kapsamdadır. Mevcut bilgisayar yazılımlarının değiştirilmesi ve geliştirilmesi de istisna kapsamına alınmıştır. Tasarıya göre bu madde kapsamında elde edilen hasılat 188.000 TL yı aşarsa istisna hakkı kaybolacak ve gelir yıllık beyanname ile beyan edilecektir. Yıllık beyan verme durumunda olanlar giderlerine karşılık olmak üzere % 25 götürü gider uygulayabileceklerdir. Ancak, istisnadan faydalanma durumuna bakılmaksızın bu kapsamdaki kişiler defter tutma ve belge düzenleme ödevlerinden muaf tutulmuştur.

Bilindiği üzere, halen istisna için bir tutar sınırlaması olmayıp, bu gelirler  yıllık beyanname ile hiçbir şekilde beyan edilmemektedir.

 

4. ÜCRET GELİRLERİNİN  VERGİLENDİRİLMESİ (GERÇEK KİŞİLERDE):

4.1. Yönetim Kuruluna Kardan Verilen Pay:

Yönetim kuruluna kurum kazancından (ortaklık payı dışında) verilen pay (kar payı) mevcut uygulamada  elde eden açısından menkul sermaye iradı sayılmaktadır.

Tasarı ile, bunlar artık ücret kapsamına alınmaktadır. Bu durumda, yönetim kuruluna kurum kazancından verilen paylar ücret olarak gider yazılarak kurum kazancından indirilecek ve ücret kapsamında tevkifata tabi tutulacaktır.

4.2. Üçüncü Kişiler Tarafından Çalışanlara Verilen Para, Ayın ve Diğer Menfaatler:

Bir işyerinde ücretli olarak çalışan kişilere yaptıkları hizmetler karşılığında üçüncü kişilerce verilen para, ayın ve diğer menfaatler ücret sayılacaktır.

4.3. Hizmet Erbabına Pay Senedi Verilmesi:

Çalışanlara pay senedi (hisse senedi) verilmesi yada satın alma hakkı tanınması da ücret kapsamında görülecektir.

4.4. Diğer Ücretlerin Vergilendirilmesi:

Basit usulde vergilendirilenlerin yanında çalışanlar, özel hizmetler çalışanlar gibi götürü olarak vergilendirilen ücretlerde vergi karnesi alınması zorunlu tutulmuştur.

4.5.Apartman Ve Site Yöneticileri:

Kat malikleri arasından seçilen bu kişilerin genel giderlerinden hisselerine düşün payın ödenmeyen kısmı ücret vergisinden istisna edilmiştir.

4.6. Konut Tahsisinde İstisna:

İstisna uygulaması halen konutun büyüklüğü ile bağlantılı iken tasarı ile kamu konutlarının kira bedeline bağlı bir sınırlama getirilmektedir.

 

4.7. Asgari Geçim İndirimi:

Özel indirim adıyla yeniden düzenlenmekte, üçüncü çocuk için öngörülen indirimi oranı % 5 ten % 10 a çıkarılmakta, indirim hesabı burada kesilmektedir.

4.8. Engelli  İndirimi:

Bu indirimin kapsamı, bakmakla yükümlü olduğu engelli kişiler olanları da kapsayacak şekilde genişletilmekte, dar mükellefler indirim dışı tutulmaktadır.

4.9. Yabancılar Yanında Çalışanlara Yapılan Ücret Ödemelerinde İstisna:

Mevcut Kanun hükmü ile tasarıdaki düzenleme aşağıda karşılaştırmalı olarak gösterilmiştir:

Mevcut Kanun Hükmü	Tasarıdaki Hüküm
Kanuni ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayan dar mükellefiyete tabi işverenlerin yanında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler;	4875 sayılı Doğrudan Yabancı Yatırımlar Kanunu uyarınca faaliyet gösteren ve ticari faaliyet ile iştigal etmeyen irtibat bürolarında çalışan hizmet erbabına, işverenin Türkiye dışında elde ettiği kazançları üzerinden döviz olarak ödediği ücretler

 

4.10.Amatör Sporcu Ücretleri:

Mevcut Kanunda belli şartlar altında işverenlerin amatör sporculara ödediği ücretlerin belli bir sınırı aşmayan kısmı gelir vergisinden istisna olup ( GVK Md:23/15), tasarıda istisna yerine hesaplanan vergiden indirim usulüne geçilmektedir. (Madde:36)

5. KİRA GELİRLERİNDE VERGİLEME (GERÇEK KİŞİLERDE):

5.1. Kapsam:

Taşıtlara ait hat ve plakalar ile işletme haklarının, elektronik ortam ve alan adlarının kira gelirleri de gayrimenkul sermaye iradı kapsamında sayılmaktadır.

Diğer taraftan, bu bölümde yapılan önemli bir düzenleme ile; taşınmaz üzerinde başka bir taşınmaz yada üçüncü kişiler lehine süreli veya süresiz irtifak yada intifa hakkı tesis edilmesi de kiralama olarak kabul edilmiştir.

5.2. Taşınmazın Değerini Arttırıcı Isı Yalıtımı Ve Enerji Tasarrufuna Yönelik Harcamalar ve Kiralama Karşılığı Ödenen Komisyonlar

Gider olarak sayılmaktadır.

Isı yalıtımı ve enerji tasarrufu harcamaları amortisman ayrılma sınırı aşıldığında doğrudan gider olarak değil taşınmazın maliyetine ilave edilerek amortisman yoluyla giderleştirilecektir.

5.3. Götürü Gider Uygulamasında Değişiklik:

Mevcut  uygulamada,  hakları kiraya verenler hariç olmak üzere  kira geliri elde edenler  giderlerine karşılık olmak üzere  istisna sonrası hasılatlarının % 25 ini götürü gider olarak dikkate alabilmektedir.

Tasarı ile bu uygulama şu şekilde değiştirilmektedir:

Götürü gider sadece konut kirası elde edenler için aşağıdaki oranlarda uygulanabilecektir:

Hasılatı 26.000 TL nı aşmayanlarda	% 25
Hasılatı 26.000 TL – 60.000 TL arasında olanlarda	% 15

 

Bu kapsama girmeyenlerde ise götürü gider uygulaması kaldırılmaktadır.

5.4. Emsal Kira Bedeli Esası:

Halen Gelir Vergisi Kanunu’nun gayrimenkul sermaye iratları ile ilgili bölümünde yer alan emsal kira bedeli esası bu defa tasarıda Vergi Güvenlik Müesseseleri bölümünde bulunmaktadır. (Madde:55)

Kiraya verilen  mal ve hakların kira bedelinin emsal kira bedelinden düşük olmayacağına dair bu müessesenin mevcut uygulamada kurumların kira gelirleri ile bir ilgisi bulunmamakta iken,  tasarıda  farklı bir bölüme alınmış olması ve sadece gerçek kişilerle ilgili olduğuna dair bir ibareye yer verilmemesi, tarafımızda bu hükmün kurumlara da uygulanıp uygulanmayacağı tereddütüne yol açmıştır.

Malum olduğu üzere, halen kurumlar sadece ilişkili kişilerle yaptıkları kiralamalarda (transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hükümleri çerçevesinde) emsallere uygunluk ilkesine göre kira bedelini belirlemek zorundadır.

6. MENKUL SERMAYE İRATLARINDA VERGİLEME (GERÇEK KİŞİLERDE)

Kurucu pay senetleri ile diğer intifa senetlerinin ihraççıya iade edilmek suretiyle imha edilmesi karşılığı yapılan ödemeler  menkul sermaye iradı kapsamına alınmış, yönetim kuruluna verilen kar payları menkul sermaye iradı kapsamından çıkarılarak ücretlere dahil edilmiş, faizsiz olarak kredi verenlere ödenen kar payları bu kapsamdan çıkarılmış, menkul kıymetlerin ve diğer sermaye araçlarının ödünç işlemleri karşılığı gelirlerin menkul sermaye iradı sayılacağı açıkça belirtilmiş,  portföyünün en az % 51 i Borsa İstanbul’da işlem gören pay senetlerinden oluşan yatırım fonlarının 1 yıldan fazla elde tutulan katılma belgelerinin fona iadesi sonucu elde edilen iratlar gelir vergisinden istisna edilmiştir.

7. DEĞER ARTIŞ KAZANÇLARI (GERÇEK KİŞİLERDE):

7.1. Pay Senetleri, Ortaklık Pay Ve Hisselerinin Satış Kazancı:

Halen mevcut uygulamada,  tam mükellef kurumlara ait pay senetlerinin 2 tam yıl elde tutulduktan sonra,  Borsa İstanbul’da işlem gören ve 1 yıldan fazla süreyle elde tutulan pay senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazanç gelir vergisine tabi değildir. (Borsa İstanbul’da işlem göre pay senetlerinin 1 yıldan önce elden çıkarılması geliri ise banka ve aracı kurumlarca sadece tevkifat yoluyla vergilendirilmektedir ve tevkifat oranı halen sıfırdır)

Öte yandan, ivazsız iktisap edilen pay senetlerinin satış kazancı ise her hâlükârda vergi dışıdır.

Yeni düzenlemede bu uygulama şu şekilde değiştirilmektedir:

Tam mükellef kurumlar ait olup Borsa İstanbul’da işlem gören 1 yıldan fazla elde tutulan pay senetlerinin geliri (*)	% 100 Vergiden İstisna
Yukarıdaki kapsama girmeyen,  tam mükellef kurumlara ait pay senetleri, ortaklık hakları ve hisselerinin elden çıkarılmasında:
2 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 40 ı istisna
3 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 50 ı istisna
4 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 60 ı istisna
5 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 75 i istisna

 

Eskisinden farklı olarak, pay senedine bağlanmamış ortaklık hisseleri ve haklarının satışı da istisna kapsamına alınmaktadır ( pay senedine bağlanmamış anonim şirket ortaklık payları, limited şirket ortaklık payları, kooperatif payları gibi)

(*) Tam mükellef kurumlara ait olup Borsa İstanbul’da işlem göre pay senetlerinin 1 yıl dolmadan elden çıkarılması halinde ise tasarıda banka ve aracı kurumlarca yapılacak tevkifatla ilgili 62. Madde hükümlerine göre şimdi olduğu gibi sadece tevkifat suretiyle vergilme yapılacak ayrıca beyanname verilmeyecektir.

Öte yandan, tam mükellef anonim şirketlerde sahip olunan pay senetlerinin halka arz suretiyle elden çıkarılmasında ise şu şekilde bir istisna öngörülmüştür:

2 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 60 ı istisna
3 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 70 ı istisna
4 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 80 ı istisna
5 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 90 ı istisna

 

Eskiden olduğu gibi ivazsız ( miras yada bağış yoluyla) edinilen menkul kıymetlerin ve diğer  sermaye piyasası araçlarının satış kazancı vergi dışındadır. (Menkul kıymet sayılmayan ortaklık hisseleri ve hakları için geçerli değil)

Görüldüğü gibi pay senetlerinin satış kazancında istisna uygulaması daraltılmaktadır. Ancak, 2014 yılı öncesinde edinilmiş pay senetleri ile ilgili olarak kazanılmış hakları koruyucu bir geçici maddenin tasarıda yer almamış olmasını eksiklik olarak görüyoruz.

7.2. Taşınmaz Satış Kazancı:

Mevcut düzenlemelerde;  ivazsız olarak edinilmiş olan taşınmazların satış kazancı vergi dışıdır. Bunun dışında kalan taşınmazların en az 5 yıl süreyle elde tutulmalarından sonra satılmaları halinde doğan kazanç ta gelir vergisinin dışında bırakılmıştır. ( Ticari kazanç kapsamına girenler için sözkonusu değil)

Bu defa, taşınmaz satış kazançlarında istisna aşağıdaki şekilde uygulanacaktır:

İkamet amacıyla satın alınan ve fiilen ikamet edilen tek konutun satış kazancı (*)	% 100 Vergiden İstisna
Diğerlerinde:
2 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 40 ı istisna
3 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 50 ı istisna
4 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 60 ı istisna
5 tam yıldan sonraki satışlarda	Kazancın % 75 i istisna

 

(*) Bu istisnaya arsa payının devri sonucu tek konut alan arsa sahiplerinin arsa payının devri sonucu doğan değer artış kazançları da dahil olup, bu açıdan mükellef ile eş ve çocukları birlikte dikkate alınacaktır.

2014 yılı öncesinde edinilmiş olan taşınmazların bu tarihten sonra satışında mükelleflerin kazanılmış haklarını koruyucu bir geçici madde ile (kurumlarda olduğu gibi) bir düzenleme yapılmamış olmasını eksiklik olarak görüyoruz.

 

7.3. Özel İnşaatlarda Değer Artış Kazancı Tespiti:

7.3.1. Arsanın Vergilenmesi:

(Ticari işletmeye dahil olanlar hariç) Kat karşılığı inşaat işleri dahil sahip olunan arsa üzerine inşaat yapan veya yaptıranların bu işlere tahsis ettikleri arsa veya arsa payları inşaat faaliyetinin ticari mahiyette olup olmadığına bakılmaksızın elden çıkarılmış sayılarak değer artış kazancı kapsamında vergilendirilecektir.

Kat karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibinin kendisinde kalan arsa payının inşaat tahsis tarihindeki emsal bedeli inşaata tahsis edilen arsa payının elden çıkarma bedeli sayılacaktır. Müteahhite devredilen arsa payının elden çıkarma bedeli ise müteaahhitin inşa ederek arsa sahibine maliyet bedeli ile fatura ettiği taşınmaz bedelleri olacaktır.

Kat karşılığında olmaksızın kendi arsalarına inşaat yapan yada yaptıranlarda ise,  arsanın inşaata tahsis tarihindeki emsal bedeli arsanın elden çıkarma bedeli kabul edilecektir.

Elden çıkarma kazançları, inşa edilen taşınmazların satış tarihleri itibariyle ve satılan taşınmaza isabet eden arsa payıyla sınırlı olarak gerçekleşmiş sayılacaktır. Tabiatıyla, elde tutulma süresine bağlı istisnalardan da faydalanılacaktır.

Miras yada bağış yoluyla edinilen taşınmazların elden çıkarılması kazançları değer artış kazancı kapsamında vergiye tabi değildir.

7.3.2. İnşa Edilen Taşınmazların Vergilenmesi:

Tabiatıyla, yukarıda belirtilenlerle sadece arsanın vergilenmesi gerçekleşmiş olmaktadır. Arsa üzerine  inşa edilmiş taşınmazların satış kazancı ise ayrıca değerlendirilmelidir.

Kat karşılığı inşaat işleri de dahil olmak üzere arsa üzerine inşaat yapan yada yaptıranların bu faaliyetleri ticari faaliyet kapsamında ise  (inşa edilen yada ettirilen) taşınmazların satış kazancı ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilecektir. Ki, bu kapsamdaki faaliyetlerin vergilendirilmesi tasarının ticari kazançlarla ilgili bölümünde ayrı bir madde olarak ele alınmış ve yazımızın yukarıdaki bölümlerine açıklanmış bulunmaktadır.

Eğer,  arsa üzerine inşaat yapma yada yaptırma faaliyeti ticari faaliyet kapsamına girmiyorsa, bu defa vergileme ticari kazanç hükümlerine göre değil değer artış kazancı ile ilgili hükümlere göre yapılacaktır.  Değer artış kazancına göre vergilendirilmede inşa edilen taşınmazın edinilme tarihi önem arz etmektedir. Tasarıdaki Maddeye göre; inşaatın biterek yapı kullanma izin belgesinin alındığı tarihte inşa edilen yada ettirilen taşınmazlar ilk defa edinilmiş (iktisap edilmiş) sayılacaktır. Ancak, taşınmazlar bu belgeden önce fiilen kullanılmaya başlanmışsa bu defa kullanıma başlama tarihi dikkate alınacaktır.

Kat karşılığı inşaatlarda maliyet bedeli;  arsa sahibinin kendisine kalan arsanın emsal bedeli ile müteahhit tarafından inşa edilerek arsa sahibine bırakılan taşınmazların defter kayıtlarındaki maliyet bedelinin toplamından oluşmaktadır. Diğer inşaatlarda maliyet bedeli ise;  arsanın emsal bedeli ile fiili inşaat maliyetlerinden oluşacaktır.

Taşınmazların elde tutulmasına bağlı istisna oranları bu bölüm için de geçerlidir. Ancak, Madde metninde açık olarak belirtilmese de, inşa edilen yada ettirilen taşınmazlar bu aşamada ilk defa iktisap edilmiş sayıldığından,  ivazsız  (miras yada bağış) edinilmiş taşınmazların değer artış kazancı kapsamında vergilenmeyeceğine dair hüküm arsanın elden çıkarılmasında uygulanmakla birlikte, inşa edilen taşınmazların elden çıkarılmasında geçerli olmayabileceği anlamı çıkarılabilmektedir. (İnşa edilen taşınmazlar,  yeni bir iktisap sayılmaktadır)

7.4. Diğer Hususlar:

Aynı menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracından değişik tarihlerde alımlar yapıldıktan sonra bunların bir kısmının elden çıkarılması halinde FİFO (ilk giren ilk çıkar) yöntemi kullanılarak alış bedeli belirlenecek olup, alımdan önce elden çıkarılma halinde sonraki ilk alım dikkate alınacaktır. Aynı gün içindeki işlemlerde ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi kullanılabilecektir. ( Halen mevcut olan Geçici 67. Maddedeki düzenleme esas alınmaktadır)

Mevcut yasal düzenlemelere göre, mal ve hakların edinilme veya maliyet bedeli, TÜİK çe belirlenen ÜFE endeksindeki artış oranında arttırılmaktadır. Ancak, bunun yapılabilmesi için ÜFE deki fiyat artış oranının en az %10 olması şarttır. Bu defa, tasarı ile sözkonusu endekslemenin yapılmasında % 10 şartı kaldırılmaktadır.

8. VERGİ KESİNTİSİ (TEVKİFATI):

Halen Gelir ve Kurumlar Vergisi kesintileri;  Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. Maddesi, Geçici 67.Maddesi, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. Maddesi ve 30. Maddesine göre yapılmaktadır. Tasarıda sadece bankalar ve aracı kurumlarca yapılacak tevkifat (eski Geçici 67. Madde) 62. Maddede, diğer tüm tevkifatlar 61. Maddede toplanmaktadır.

Tevkifat yapmakla sorumlu olanlar arasına aile hekimleri, apartman yönetimleri, iş hanı ve toplu iş yerleri yönetimleri de dahil edilmektedir.

Tevkifat oranı tasarıda % 15 ile % 25 arasında belirlenmekte ancak, Bakanlar Kurulu’na tevkifatın kapsamı ve oranını belirleme ile ilgili olarak geniş yetkiler verilmektedir. Tasarının sonundaki geçici maddede Bakanlar Kurulu’nca bu Kanun çerçevesinde yeni kararlar alınıncaya kadar, mevcut Kararların (yasal sınırları aşmamak kaydıyla) uygulanmasına devam edileceği belirtilmektedir.

9. YILLIK BEYANNAME (GERÇEK KİŞİLERDE) :

9.1. Beyanname Verilecek Ve Verilmeyecek Haller:

Halen mevcut düzenlemeye göre aşağıdaki gelirler için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmez:

 

Bu defa yıllık beyanname verilmemesi gereken haller aşağıdaki şekilde tasarıda yeniden düzenlenmektedir:

 

 

Ancak,  kira gelirleri, değer artış kazançları ve arızi kazançlar, istisna kapsamındaki serbest meslek kazançları veya ücretlerden gelir unsuru itibariyle herhangi birinin 188.000 TL nı aşması halinde yukarıda “a” ve “b” bentlerinde sayılanlar hariç diğer gelirlerin tamamının bu gelirlerle birlikte yıllık beyannamede toplanması zorunludur.

 

Belli bir sınırın aşılmasına bağlı olarak özellikle yüksek ücret gelirlerinin yıllık beyanname ile beyanına yönelik düzenlemeler dikkat çekmektedir.

 

Yukarıdaki düzenlemelerin tam mükellef kurumları ilgilendirmediği, bu kurumların tüm gelirlerini beyannamesine dahil edeceği şüphesizdir.

 

9.2. Beyan Süreleri (Kurumlar Dahil):

 

Gerçek kişilerde yıllık gelir vergisi beyannamesinin verilmesi Mart ayından Şubat ayına ( 20 Şubat akşamına),  kurumlar tarafından verilecek beyannamenin süresi de Nisan ayından Mart ayına  (takvim yılına tabi olanlarda Mart ayının 20. Günü akşamına kadar) çekilmektedir.

 

Gerçek kişiler yıllık beyanname üzerine tahakkuk eden vergileri Şubat ve Haziran aylarında iki taksitte, kurumlar ise tamamını beyanname verdikleri ayın sonuna kadar ödeyeceklerdir.

 

9.3. Vergi Oranları (Kurumlar Dahil):

 

Gerçek kişiler için 2014 yılı gelirlerine uygulanacak olan vergi tarifesi ile halen geçerli olan 2013 yılı gelirlerine uygulanan vergi tarifesi aynıdır. Kısaca vergi tarifesinde bir değişiklik yoktur.

 

Tasarıda, kurumlara uygulanacak vergi oranı da şimdi olduğu gibi % 20 olarak belirlenmektedir.

 

9.4. Geçici Vergi (Kurumlar Dahil):

 

Bu konuyla ilgili olarak yapılan en önemli değişiklik dördüncü ve son dönem geçici vergi beyanının kaldırılmasıdır. Diğer taraftan, yıllık beyannamede mahsup edilemeyen geçici vergi alacağının yazılı talep halinde zamanaşımı süresi içinde iade alınması mümkündür.  (Mevcut düzenlemede iade için yıl sonuna kadar müracaat gerekiyor)

 

9.5. Genç Mükelleflere Vergi İndirimi (Gerçek Kişilerde):

 

Ticari, zirai veya mesleki faaliyeti nedeniyle ilk defa mükellef olacak olan ve 29 yaşını doldurmamış olan gerçek kişilere taleplerine bağlı olarak 3 yıl süreyle bir vergi indirimi imkanı getirilmektedir. (Tasarının 83. Maddesi)

 

9.6. Beyanname İndirilecek Eğitim Ve Sağlık Harcamaları (Gerçek Kişilerde):

 

Mevcut düzenleme ile tasarıdaki metin karşılaştırmalı olarak aşağıda sunulmuştur:

 

Mevcut Kanuni Düzenleme

Tasarıdaki Hüküm

Beyan edilen gelirin % 10'unu aşmaması, Türkiye'de yapılması ve gelir veya kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan gerçek veya tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve küçük çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamaları yıllık gelir vergisinde beyan edilecek gelirden indirilir.

Gerçek kişiler tarafından yıllık beyannamede bildirilen gelir ve kazancın indirime esas tutarının % 15 ini ve asgari ücretini yıllık tutarını aşmaması, Türkiye’de yapılması ve gerçek ve tüzel kişilerden alınacak belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, mükellefin kendisi, eşi ve çocuklarına ilişkin olarak yapılan eğitim ve sağlık harcamalarının  % 15 ile çarpılmasıyla bulunan tutar bunların kazançları üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilir.  Mahsup edilecek kısmın fazla olması halinde iade yapılmaz.

 

9.7. Kreş Ve Anaokulu Kuruluş ve Yapım Giderleri (Kurumlar Dahil)

 

Sadece kreş ve anaokulu faaliyetinde bulunacak olan veya mevcut işletme içerisinde çalışanların çocuklarına bakım amacıyla kurulan kreş ve anaokuluna ilişkin kuruluş ve yapım giderlerinin % 100 beyanname üzerinde beyan edilen gelirden indirilebilecektir.

 

10. UYGULAMASINA DEVAM EDİLECEK HÜKÜMLER VE GEÇİŞ HÜKÜMLERİ:

 

Tasarıda;  mevcut Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu’ndaki bazı geçici maddelerin uygulanmasına devam edileceği belirtilmektedir. (Tasarının 89. Maddesi)

 

Buna göre örneğin;  stopaj ve beyanına ilişkin hükümlerle birlikte yatırım indirimi istisnası uygulaması, eski yıllar karlarının dağıtımında vergileme ile ilgili özel hükümler, 2006 öncesinde iktisap edilmiş menkul kıymetlerin elden çıkarılması gelirleri ve 2006 öncesi ihraç edilmiş tahvillerin gelirleriyle ilgili Geçici 67. Maddedeki geçiş hükümlerinin uygulanmasına devam olunacaktır.

 

Tasarının Kanunlaşması ve bu Kanuna istinaden verilen yetkiler çerçevesinde Bakanlar Kurulu’nca yeni kararlar alınıncaya kadar kaldırılacak olan Kanunlardaki vergi oranları ve diğer hususlarla ilgili olarak alınmış kararların uygulanmasına (yasal sınırların aşılmaması kaydıyla) devam edilecektir.

 

Tasarı, Kanunlaşması halinde 1.1.2014 tarihinden elde edilen kazanç ve iratlara uygulanmak üzere yürürlüğe girecektir.