Gündem

KISMİ BÖLÜNMEDE BÖLÜNEN ŞİRKETTE SERMAYE AZALTIMINDA DAHA ÖNCE SERMAYEYE İLAVE EDİLMİŞ VERGİLENEBİLİR FONLARIN DURUMU

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 19. Maddesine göre; Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi kısmi bölünme olarak tanımlanmıştır. Kanunda belirtilen şartları taşıması kaydı ile bölünme işlemi kurumlar vergisine tabi tutulmaz. Kısmi bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir.”

Kısmi bölünme iki şekilde yapılabilmektedir.

1-Kısmi bölünme ile oluşan yeni şirketin hisselerine, bölünen şirketin iştirak etmesi.

İlk durumda, yani yeni kurulacak şirkete bölünen şirketin iştirak etmesi durumunda, bölünen şirketin aktifinden çıkacak varlıkların net aktif değeri kadar tutar iştirakler hesabında yer aldığından ve şirketin aktifinde bir azalma meydana gelmediğinden sermayenin azaltımı da sözkonusu olmamaktadır.

2-Kısmi bölünme neticesinde, devredilen mal varlığı karşısında, yeni kurulacak veya mevcut şirkette çıkarılacak hisselerin, bölünen şirketin ortaklarına verilmesi.

Bu ikinci durumda, bölünen şirketin aktifinden varlık çıkışı olmakta ve sermaye bu çıkış kadar azaltılmaktadır. Sorun da burada başlamaktadır.

Şirketlerin sermayesi, enflasyon düzeltme farkları, dağıtılmamış geçmiş yıl karları, KVK 5/1- e bendinde yer alan kurumların iştirak hissesi ve gayrimenkul satış kazancının % 75 ‘inin istisnaya konu edilmesi sonucu oluşan fonun sermayeye ilavesi vb. kalemlerden oluşabilmektedir.

Sermayesi bu tür kalemlerden oluşan bir şirketin kısmi bölünme sonrası,  bölen şirket hisselerini ortaklara vermesi durumunda bölünen şirketin aktifinden çıkan değer kadar sermayesinin azalması sonucu ile karşılaşılmaktadır. Aslında bu şekildeki bölünmelerde, sermaye azaltımı ihtiyari bir durum olmayıp, yapılması gereken zorunlu bir işlem olarak karşımıza çıkmaktadır.

Böyle bir durumda sermaye azaltımının, azalan sermayeyi oluşturan kalemlerinin vergilendirilebilir kalemlerden oluşması halinde, ilgili kalemlerin işletmeden çekiş olarak değerlendirilerek vergilendirilip vergilendirilmeyeceği konusu gündeme gelmektedir.

Konu hakkında Gelir İdaresi tarafından verilen 20/07/2012 tarih B.07.1.GİB.4.35.16.01-125-697 ve 23/07/2013 tarih 4597866-125[19-2013]-107 sayılı özelgelerde;

“…………Kısmi bölünme sonucunda ayni sermaye konulan şirketin, hisse senetlerinin ortaklara verilmesi nedeniyle sermayenin azaltılması ve daha önce sermayeye ilave edilmiş enflasyon düzeltmesi fark hesaplarının ve geçmiş yıl kârlarının da bulunması durumunda; devralan şirkette yapılacak sermaye artışında enflasyon düzeltmesi fark hesaplarının ve geçmiş yıl karlarının sermayenin bir unsuru olarak yer alması ve ayrı bir şekilde görünmesi şartıyla bu işlemin işletmeden çekiş olarak değerlendirilmeyeceği ve vergilendirilmeyeceği “ belirtilmiştir.

Yukarıdaki özelgeye göre; devredilen kıymetlere karşılık devralan şirket hisselerinin, ortaklara verilmesi durumunda yapılan zorunlu sermaye azaltımında; sermaye düzeltmesi olumlu farkları ile geçmiş yıllar karlarının, bölünme işlemi sonrasında varlıkları devir alan kurumun sermaye kayıtlarında, sermayesinin bir unsuru olarak alt hesaplarda ayrı takip edilmesi ve izlenmesi şartı ile vergilendirme sözkonusu olmayacaktır. Aksi halde vergi incelemesinde eleştiri riski ile karşı karşıya kalınabilir.

23/07/2013 tarihli aynı özelgede “ sermaye azaltımının KVK 5/1-e bendi kapsamında istisna edilen kazançtan (beş yıllık süre içerisinde) karşılanması halinde istisna kazancın işletmeden çekiş sayılacağı ve istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğramış sayılarak VUK uyarınca vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte tahsil edileceği ve kar dağıtımı hükümleri çerçevesinde ortakların statüsüne göre vergi kesintisi yapılacağı” belirtilmiştir.

Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1-e bendinde ise; istisna edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya çekilmesi halinde istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, aynı süre içerisinde işletmenin tasfiyesi halinde de bu hüküm uygulanacağı belirtilmektedir. Ancak aynı paragrafta parentez içi hükümde “bu kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç” ifadesi yer almaktadır.

Bu hükümden hareketle;  bölünme sonucu yapılan sermaye azaltımında sermayeyi oluşturan kalemler istisna fondan oluşuyor ve beş yıllık süre dolmamışsa da vergilendirme yapılmamalıdır. Zira bölünen şirketteki fona alınan ve sermayeye ilave edilen tutar, devralan şirketin sermayesi içinde aynen devam etmektedir.

Gelir İdaresi konu ile ilgili 24/09/2013 tarih ve 64597866-125[19-2013]-155 sayılı verdiği bir diğer görüşünde; önceki tarihte verilen özelgelerdeki görüşünün tam aksi yönde “kısmi bölünme sonucu bölünen şirkette sermaye azaltımına gidilmesi halinde sermayeye ilave edilmiş olağanüstü yedekleri işletmeden çekiş olarak yorumlamış ve kar dağıtımına bağlı stopaj yapılması gerektiği” yönünde görüş bildirmiştir. Ayrıca ilgili özelgede yapılacak sermaye azaltımının öncelikle kurumlar vergisine tabi ve sonrasında kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak hesaplardan karşılanması; sonra sadece kar dağıtımına bağlı vergi kesintisine tabi tutulacak hesapların kullanılması, en son vergilendirilmeyecek ayni ve nakdi sermayenin işletmeden çekildiğinin kabulü gerekmektedir diyerek; öncelikle sermaye azaltımının vergilendirilebilir kalemlerden çekilerek vergilendirilmesi gerektiği şeklinde bir sıralama gözetmiştir.

Yukarıda da belirtildiği gibi Gelir İdaresi birbirine çok yakın tarihlerde bile aynı konu için farklı görüşler verdiği görülmektedir.

Ayrıca son dönemlerde özellikle “kısmi bölünme” işlemleri Vergi Müfettişlerince incelemeye tabi tutulmakta ve inceleme sonucunda yazılan Vergi İnceleme Raporlarında; kısmi bölünme nedeniyle yapılan sermaye azaltımlarında, bölünen şirkette daha önce sermaye eklenmiş enflasyon düzeltme farkları, yeniden değerleme değer artış fonları , gayrimekul veya iştirak satış kazancı vb fonların bulunması halinde bunların işletmeden çekildiği kabul edilerek, cezalı kurumlar vergisi ve hukiki durumuna göre kar dağıtımına bağlı cezalı stopaj tarhiyatları yapılmaktadır.

Yine Maliye İdaresi sermaye azaltımı ile ilgili verdiği görüşlerde; sermaye azaltımının öncelikle kurumlar vergisine ve kar dağıtım stopajına tabi fonlardan, sonra sadece kurumlar vergisine tabi fonlardan, en sonunda ise nakit sermaye artışından kaynaklandığı varsayımına dayandırmaktadır. Verilen bu görüşün hukuki ve yasal dayanağı bulunmamaktadır. Bölünme ve sermaye azaltımı ana sözleşme değişikliği gerektiren bir işlemdir ve Ticaret Kanunu gereği buna karar verecek ise genel kuruldur. Genel kurul sermaye azaltımının sermayedeki hangi unsurlardan yapılacağına karar verebilir. Bu nedenle Genel Kurul kararında bu husus açıkça belirtilmelidir.

Görüşümüz; gerek bölünme nedeniyle zorunlu yapılan sermaye azaltımlarında, gerekse zarar kapama vb sermaye azaltımlarında, sermayenin hangi unsurlardan azaltıldığının genel kurul kararı ile belirlenmesi, bu belirleme yapılırken de sermayeyi oluşturan unsurların ( enflasyon düzeltme farkı, geyrimenkul satış kazancı vb fonlar, nakit gibi) toplam sermaye içindeki payları oranının dikkate alınması yönündedir.

Sonuç olarak;  kısmi bölünme yapılan şirketlerde, bölünen şirketteki sermaye azaltımının işletmeden çekiş olarak değerlendirilmemesi ve vergilendirilmemesi gerektiğini düşünüyor olmamızla birlikte;

Gerek Gelir İdaresinin “sermayesinin bir unsuru olarak alt hesaplarda ayrı takip edilmesi ve izlenmesi şartı ile vergilenmez” yada çekiş olarak yorumlanarak “vergilenir” dediği çelişkili özelgeler, gerekse son zamanlarda yazılan Vergi İnceleme Raporları “kısmi bölünme” işlemlerinin yapılmadan önce tekrar tekrar değerlendirilmesini zorunlu kılmaktadır.

27.12.2016

 

 

Bu dokümanda yer alan bilgiler genel içeriklidir ve herhangi bir gerçek veya tüzel kişinin özel durumuna hitap etmemektedir. Sürekli güncel ve doğru bilgi sunumuna özen gösterilmesine karşın bu bilgiler her zaman her durumda doğru olmayabilir. Hiç kimse özel durumuna uygun bir uzman görüşü almaksızın , bu dokümanda yer alan bilgilere dayanarak hareket etmemelidir. Nexia Türkiye ve AS Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’ye, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.

 

Bu dokümanda yer alan bilgiler genel içeriklidir ve herhangi bir gerçek veya tüzel kişinin özel durumuna hitap etmemektedir. Sürekli güncel ve doğru bilgi sunumuna özen gösterilmesine karşın bu bilgiler her zaman her durumda doğru olmayabilir. Hiç kimse özel durumuna uygun bir uzman görüşü almaksızın , bu dokümanda yer alan bilgilere dayanarak hareket etmemelidir. Nexia Türkiye ve AS Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’ye, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.

İletişim

© Copyright 2019 As Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş. Tüm Hakları Saklıdır.