Yatırım indiriminin kullanımına getirilen sınırlama için dava açılması mümkündür.
SİRKÜLER
11/01
09/11/2010
KONU :
* Yatırım indiriminin kullanımına getirilen sınırlama için dava açılması mümkündür.
YATIRIM İNDİRİMİNİN KULLANIMINA GETİRİLEN SINIRLAMA İÇİN DAVA AÇILMASI MÜMKÜNDÜR:
5479 sayılı Kanun ile; yatırım indirimi ile ilgili yasa maddeleri yürürlükten kaldırılırken, sonraki yıllara devreden yatırım indirimi tutarlarının sadece 2006, 2007 ve 2008 yılları kazançlarından indirilmesi yönünde düzenleme yapılmıştı. (Gelir Vergisi Kanunu’nun Geçici 69. Maddesi) Mükelleflerin kazanılmış haklarını ellerinden alan bu kısıtlayıcı düzenleme, Anayasa Mahkemesi’nin 8 Ocak 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Esas: 2006/95, Karar: 2009/144 sayılı Kararı ile iptal edilmiştir. Böylelikle, 2005 yılından devreden yatırım indirimi tutarları bulunan ve bunu kazanç yetersizliği nedeniyle kullanamayan mükelleflerin, bu haklarını 2008 yılından sonra da kullanabilmeleri olanaklı hale gelmiştir.
Anayasa Mahkemesi Kararında iptal gerekçeleri aşağıdaki şekilde belirtilmiştir:
“Anayasa’nın 2. maddesinde belirtilen hukuk devleti, eylem ve işlemleri hukuka uygun, insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyup güçlendiren, her alanda adil bir hukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, Anayasa’ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukukun üstün kurallarıyla kendini bağlı sayan, yargı denetimine açık, yasaların üstünde yasa koyucunun da uyması gereken Anayasa ve temel hukuk ilkelerinin bulunduğu bilincinde olan devlettir.
Kişilere hukuk güvenliğinin sağlanması, hukuk devletinin ön koşullarındandır. Hukuk devleti, hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerektirir. Hukuk güvenliğinin sağlanması, bu doğrultuda yasaların geleceğe yönelik öngörülebilir belirlemeler yapılabilmesine olanak verecek kurallar içermesini gerekli kılar. Geriye dönük düzenlemelerle kişilerin haklarının, hukuki istikrar ve güvenlik ilkesi gözetilmeden kısıtlanması hukuk devleti ilkesiyle bağdaşmaz.
Anayasa’nın 73. maddesinde de, kamu giderlerini karşılamak üzere mali güce göre ödenmesi gereken verginin yasayla konulup değiştirileceği veya kaldırılacağı belirtilmiştir.
5479 sayılı Yasa’yla yürürlükten kaldırılan 193 sayılı Yasa’nın 19. maddesinde, yatırım indirimi istisnası uygulamasına, yatırımın konusunu oluşturan aktif değerlere ilişkin harcamaların yapıldığı takvim yılından itibaren başlanacağı ve indirimden yararlanılacak tutara ulaşıncaya kadar devam olunacağı belirtilmiştir. Belirli bir vergilendirme döneminde, yararlanılabilecek yatırım indirimi istisnası tutarının tamamının kazanç yetersizliği nedeniyle kullanılamaması durumunda yatırım indiriminden yararlanılacak tutara ulaşıncaya kadar, dönem sınırlaması olmaksızın, indirime devam edilecektir. Bu kapsamdaki yükümlüler, yatırım indirimi tutarlarını kazançlarının elverdiği ölçüde matrahlarından indirebileceklerini bilerek yatırıma başlamışlardır.
Dava konusu kuralda, yükümlülerin kapsamdaki yatırım indirimi tutarlarını sadece 2006, 2007 ve 2008 yıllarına ait kazançlarından indirebilecekleri belirtilmiştir. Buna göre, kazanç yetersizliği nedeniyle yararlanılamayan yatırım indirimi istisna tutarları son olarak 2008 yılı kazançlarıyla sınırlandırılmıştır. 2008 yılı kazançlarından indirilemeyen tutarlar, daha sonraki yıllarda indirim konusu yapılamayacaktır.
Geçici 69. madde kapsamındaki yükümlüler 5479 sayılı Yasa’nın yayımlandığı 8.4.2006 tarihine kadar yatırım indirimi istisnasından yararlanacaklarını göz önünde bulundurarak yatırım kararı almışlar ve yatırıma başlamışlardır. Bu yükümlüler indirimin yılla sınırlanacağını önceden bilmemektedirler. Yatırım indiriminden yararlanılacak tutara ulaşıncaya kadar yapılması gereken indirimin sonradan üç yılla sınırlandırılması verginin genellik, eşitlik, öngörülebilirlik ve kamusal yetkinin kullanılmasında yükümlülere hukuksal güvenlik sağlayan yasallık ilkelerine aykırılık oluşturmaktadır.
Açıklanan nedenlerle, dava konusu kural Anayasa’nın 2. ve 73. maddelerine aykırıdır.”
Gelir İdaresi Başkanlığı; iptal kararının 2010 yılında yayımlanmış olmasını gerekçe göstererek, 2009 yılı kazançlarından yatırım indirimi düşülmesini kabul etmemiştir.
2010 yılından itibaren ise devreden yatırım indiriminin kullanımı imkan dahiline girmiştir.
Geçici 69. Maddedeki devreden yatırım indiriminin kullanımını süreyle kısıtlayan hükümlerin Anayasa Mahkemesince iptali üzerine 1 Ağustos 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 6009 sayılı Kanun ile bu maddede yeni düzenlemeler yapılmıştır. Bu düzenlemelerin en önemlisi; devreden yatırım indirimi tutarının kullanımına bu defa kurum kazancının belli bir yüzdesiyle getirilen sınırlamadır. Buna göre; mükellefin devreden yatırım indirimi tutarı ne kadar yüksek olursa olsun yararlanacağı yatırım indirimi o yıla ait kurum kazancının % 25 ini aşamayacaktır. İlgili yılda kullanılamayan yatırım indirimi tutarı ise sonraki yıllara devredecektir. Oysa, iptal kararı sonrası mevcut hükümlere göre devreden yatırım indirimi tutarı müsaitse kurum kazancının tamamına uygulanabilmekteydi.
6009 sayılı Yasa ile anılan maddede yapılan bir diğer düzenleme kısaca şu şekildedir:
eski düzenlemede yatırım indiriminden arta kalan dönem kazancı varsa bu kazanca % 20 değil % 30 kurumlar vergisi oranı ile kurumlar vergisi hesaplanması gerekiyordu. Bu hüküm de (yatırım indirimi kullanımının kurum kazancının % 25 i ile sınırlandırılmasının sonucu olarak) değiştirilmiş olup, buna göre; kurum kazancından yatırım indirimi düşüldükten sonra kalan kurumlar vergisi matrahı üzerinden eskisi gibi % 30 oranıyla değil, yürürlükte olan vergi oranı yani % 20 oranıyla kurumlar vergisi hesaplanacaktır.
1 Ekim 2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 276 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde;6009 sayılı Kanunun yatırım indirimiyle ilgili hükümlerine ilişkin açıklamalara yer verilmiştir. Anılan genel tebliğe göre; 6009 sayılı Kanunun yatırım indirimi ile ilgili düzenlemelerinin uygulanmasına 2010 yılının 3. Geçici vergi dönemi beyannamelerinden itibaren başlanacaktır.
Özetlersek; devreden yatırım indirimi hakkı bulunan mükellefler 2010 yılının 3. Geçici Vergi dönemine ait beyannamelerinden başlamak üzere; yatırım indirimi tutarları ne kadar fazla olursa olsun kurum kazancının % 25 lik kısmından fazla yatırım indiriminden yararlanamayacaklardır. Kurum kazancının kalan kısmı cari vergi oranıyla (%20) geçici vergi ve dolayısıyla kurumlar vergisine tabi olacaktır. Yatırım indiriminin kullanılamayan kısmı sonraki dönemlere devredecektir.
6009 sayılı Kanunla; mükelleflerin yatırım indiriminin kullanımı süre yönünden sınırlanmamakla birlikte, bu defa kurum kazancının belli bir yüzdesiyle tutar yönünden sınırlama getirilmektedir. Bu düzenleme ile istisna uygulamasının etkisi azaltılmakta,
mevcut yasal düzenlemeye güvenerek yatırım harcamaları üzerinden hesaplanan indirimi tutarını hiçbir sınırlama olmaksızın indirebileceklerini düşünerek yatırım gerçekleştirmiş olan yatırımcıların hukuki güvenleri ortadan kaldırılmaktadır. Kaldı ki; 6009 sayılı Kanun
1 Ağustos 2010 tarihinde yayımlanmış olmasına rağmen geriye dönük olarak 1 Ocak 2010 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe girmiştir.
Yapılan bu düzenlemelerin, Anayasa Mahkemesi’nin yukarıda belirtilen iptal kararı gerekçelerine aykırı olduğu bu nedenle de iptali gerektiği yönünde görüşler ileri sürülmektedir. Bu nedenle, 2010 yılına ilişkin kazançlarına yatırım indirimi uygulayacak mükellefler sınırlama hükmünün Anayasaya aykırılığını ileri sürmek suretiyle geçici vergi ve kurumlar vergisini beyannamelerini ihtirazi kayıtla verip dava konusu yapabilirler.
İhtirazi kayıtla verilen beyannameler üzere tahakkuk ettirilen vergilerin dava konusu yapılması halinde yürütmenin durdurulması kararı alınmadığı sürece tahsilat durmayıp, tahakkuk ettirilen vergilerin süresinde ödenme gereği devam etmektedir. (2577 sayılı Kanunun 27/3. Maddesi)
Uygulamada aşağıdaki görüşlerden hareketle, geçici vergi beyannamelerini ihtirazi kayıtla verip çok sayıda dava açmak yerine yıllık kurumlar vergisi beyannamesinde bu işlemin yapılması gerektiği görüşlerini dile getirenler bulunmaktadır:
daha önce, 5479 sayılı Kanunla ilgili davada yürütmenin durdurulma talebi Anayasa Mahkemesince reddedilmiştir. Bu tür davalarda iyimser bir tahminle yürütmenin durdurulma kararlarının verileceğini düşünsek bile bunun geçici verginin ödenme vadesine kadar yetişmesi zayıf bir ihtimaldir. Geçici vergiler kurumlar vergisine mahsuben alınmakta, tahakkuk eden kurumlar vergisi bu tutar kadar eksik ödenmektedir. Geçici vergi, geçici bir süreyle varlığını sürdüren bir tahakkuk olduğundan asıl olan yıllık kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilmesi ve dava konusu yapılmasıdır.
Anayasa Mahkemelerinin karar vermesinin birkaç yıl sürdüğünü dikkate alarak dava açmayı düşünen mükelleflerin sonraki yılları da hesaba katmaları ve buna göre karar vermelerini öneririz. Şöyle ki; Anayasa Mahkemesi’nin kararı ile bu düzenleme iptal edilirse, işlemi yargıya taşıyan mükelleflerin beyanları düzeltilecek, fazla ödedikleri kurumlar vergisi iade edilecektir. Ancak; yatırım indiriminin düzeltilmesi, sonraki yıllar için problemler oluşturabilir. Örneğin; 2010 yılı kurum kazancından 6009 sayılı Kanuna göre kurum kazancının % 25 i kadar yatırım indirimi düşen ve ihtirazi kayıtla beyanda bulunarak olayı yargıya taşıyan mükellefin, iptal kararı sonrası 2010 yılı beyanı düzeltildiğinde 2011 yılına devreden yatırım indirimi kalmayabilir. Eğer, kararın çıkmasından önce mükellef 2011 yılı kazancından yatırım indirimi düşmüşse, 2010 yılının düzeltilmesi 2011 yılının da bu yeni duruma göre düzeltilmesini zorunlu kılar.
Burada bir hususu daha belirtmekte fayda görüyoruz: 6009 sayılı Kanunla yatırım indirimi ile ilgili Geçici 69. Maddede yapılan düzenlemelerin iptal talebine konu olacak kısmı; yatırım indiriminin dönem kazancının sadece % 25 ine uygulanabilmesi şeklindeki hükümleridir. Ancak; 6009 sayılı Kanunla Geçici 69. Maddede yapılan kurum kazancının yatırım indiriminden arta kalan kısmına uygulanacak kurumlar vergisi oranı ile ilgili diğer değişikliğin de iptal istemine konu edilmesi sözkonusu olursa işler biraz karışabilir.Bu ikinci düzenlemenin iptali halinde mükellef aleyhine sonuçlar çıkabilir. Zira; bu düzenleme ile yatırım indiriminden arta kalan kazanca uygulanacak kurumlar vergisi oranı cari orana (% 20) indirilmiştir.
2010 yılı 3. Geçici Vergi beyannamelerini ihtirazi kayıtla vererek dava açmayı düşünen mükelleflerin beyannamelerinde ihtirazi kayıt seçeneğini işaretleyerek ve gerekçesini de belirterek vermelerinde fayda bulunmaktadır. Bunu tercih edenlerin tahakkuktan sonra 30 gün içinde vergi mahkemesinde dava açmaları gerekmektedir.
Bu dokümanda yer alan bilgiler genel içeriklidir ve herhangi bir gerçek veya tüzel kişinin özel durumuna hitap etmemektedir. Sürekli güncel ve doğru bilgi sunumuna özen gösterilmesine karşın bu bilgiler her zaman her durumda doğru olmayabilir. Hiç kimse özel durumuna uygun bir uzman görüşü almaksızın , bu dokümanda yer alan bilgilere dayanarak hareket etmemelidir. Nexia Türkiye ve AS Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’ye, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.
