Mal Ve Hizmet Alışlarıyla İlgili Kur Farklarının Kdv İadesine Etkisi

 

Tam istisna kapsamındaki (örneğin; ihracat) teslim ve hizmetlerle ilgili olarak yüklenilen ve indirimle giderilemeyen KDV tutarı, talebi halinde mükellefe nakden veya  (vergi ve SGK borçlarına) mahsuben iade edilebilmektedir.

 

25 Ekim 2022 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 43 No’lu tebliğ ile KDV Genel Uygulama Tebliğinde bazı değişiklikler yapılmıştır. Bunlardan bir tanesi de “İstisna İşlemlerle İlgili Alışlardaki Kur Farklarının KDV İadesi Tutarına Etkisi” başlıklı bölümdür.

 

Bilindiği üzere, yurt içinde gerçekleşen döviz cinsinden veya dövize endeksli mal teslimi veya hizmet ifalarında ödeme sırasında oluşan kur farkı (malın veya hizmetin tabi olduğu oranda) KDV ne tabi bulunmaktadır.  (*) Fatura tarihindeki kura göre ödeme esnasında kur artmışsa satıcı firma, kur düşmüşse alıcı firma kur farkı için KDV li fatura düzenlemek zorundadır.

 

(*) Yurtdışından alınan ve Türkiye’de faydalanılan hizmetler KDV ye tabi olduğu gibi, bunlara ait borçların ödenmesi sırasında kur artmışsa oluşan kur farkı da aynı şekilde KDV ye tabi bulunmaktadır.  Bunlara ait KDV sorumlu sıfatıyla yurtiçindeki alıcı tarafından beyan edilerek ödenmektedir.

 

Tam istisna kapsamındaki işlemlerde, istisna teslim veya hizmetin bünyesine giren yüklenilen girdilerle ilgili kur farklarının durumu bu açıdan özellik arz etmektedir. Aşağıda konu, en yaygın tam istisna işlemi olan doğrudan ihracatlar açısından değerlendirilmiştir.

İhracat edilen malın bünyesine giren girdilerin (mal ve hizmetler) KDV si yüklenilen KDV olup, indirimle giderilemeyen kısmı iade tutarını oluşturmaktadır. (İstenilirse; tebliğdeki açıklamalar doğrultusunda genel giderler ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin alımındaki KDV den de pay verilebilir) Sözkonusu girdilerin döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak temin edilmesi durumu varsa, bunlara ilişkin olarak ödeme esnasında çıkan kur farkları iade edilecek KDV tutarını etkilemektedir.

 

1. Girdilere ilişkin olarak ödeme esnasına kur artmışsa:

 

KDV Genel Uygulama Tebliğindeki konuya ilişkin ifadeler aşağıya alınmıştır:

“Mükellef aleyhine ortaya çıkan kur farkı üzerinden ödenen KDV’lerin tam istisna kapsamındaki işlemin gerçekleştiği vergilendirme dönemine ilişkin yüklenilen KDV hesabına dahil edilerek iadesinin talep edilmesi mümkündür. Ancak, kur farkına ilişkin faturanın iade işlemleri sonuçlandırıldıktan sonra gelmesi halinde, işlemle ilgili mal ve hizmet alımlarına ait kur farkı üzerinden ödenen ve yüklenilen KDV hesabına dahil edilmesi gereken KDV, indirim hesaplarına dahil edildiği vergilendirme dönemine ilişkin iade hesabında dikkate alınabilir.”

İhracatçı firmanın, ihraç konusu mal için yüklendiği girdilerle ilgili dövizli borçların ödenmesi sırasında kur artmışsa bu girdileri satan satıcı firma, alıcı ihracatçı firma adına KDV li fatura düzenleyecektir. Tebliğin yukarıdaki bölümüne göre, bu kur farkı KDV nin iade tutarına eklenmesi mümkündür. İade işlemi sonuçlanmamışsa ihracatın gerçekleştiği döneme ait iade tutarına ilave edilebilecektir. Ancak, iade işlemi sonuçlanmışsa kur farkı faturasının düzenlendiği ay hesaplarına indirim olarak dahil edilerek, anılan dönemdeki iade tutarlarına dahil edilebilecektir.

 

2.Girdilere ilişkin olarak ödeme esnasına kur düşmüşse:

 

Yukarıdaki bölüm öteden beri tebliğde mevcuttur. Ancak, 43 No’lu tebliğle KDV Genel Uygulama Tebliğine 25 Ekim 2022 tarihinde yürürlüğe girmek üzere aşağıdaki bölüm yeni olarak eklenmiştir:

“Tam istisna kapsamındaki işlemi yapan mükellefin mal ve hizmet alımlarına ilişkin olarak lehine oluşan kur farkı nedeniyle KDV hesaplanması ve kur farkının ortaya çıktığı dönem beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir. Tam istisna kapsamındaki işlemi yapan mükellefin lehine oluşan kur farkının iade işlemleri sonuçlandırılmadan önce ortaya çıkması halinde bu tutarın iade hesabından düşülmesi gerekmektedir. İadeye konu edilemeyen bu tutarın ise kur farkının ortaya çıktığı dönem indirim hesaplarına alınması mümkündür. Söz konusu kur farkının iade işlemleri sonuçlandırıldıktan sonra ortaya çıkması halinde ise iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.”

İhracatçı firmanın, ihraç konusu malın bünyesine giren girdilerle ilgili dövizli borçların ödenmesi sırasında kur düşmüşse alıcı ihracatçı firma bir girdileri satan satıcı firma adına KDV li fatura düzenleyecektir. Kur farkı faturası KDV si düzenlendiği ay beyannamesinde alıcı ihracatçı firma tarafından hesaplanan KDV olarak beyan edilecektir.  Ancak, olay bununla bitmemektedir. Bu faturayla beraber ihracatçının sözkonusu ihracatla ilgili KDV iade tutarının da kur farkı faturası KDV si kadar düzeltilmesi (azaltılması ) gerekecektir.

 

Nakden veya mahsuben İade talebinin yerine getirilebilmesi için; istisna işlemlerin KDV beyannamesinde gösterilmesi yeterli olmayıp, gerekli bilgi ve belgelerin de vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. (Örneğin; ihracat istisnasında gümrük beyanname bilgileri, yüklenilen KDV listesi , indirilecek KDV listesi vs) Belli tutarı aşan nakden iade taleplerinde  ise  bu bilgilerin verilmesinin yanında  teminat mektubu veya sigorta kefalet senedi karşılığı mükellefe ödeme yapılmaktadır. Teminat mektubu veya sigorta kefalet senedi YMM raporunun ibrazı ve raporun idarece kontrol edilerek kabulü sonrasında (yada vergi müfettişlerinin inceleme raporları sonrasında) mükellefe geri verilmektedir. Mahsuben iade işlemleri de aynı şekilde vergi dairesinin kontrolleri sonucunda bir olumsuzluk görülmediği taktirde yapılmaktadır.

 

Mükellefler, iade taleplerinin hangi aşamada olduğunu İnternet Vergi Dairesindeki “iadem nerede”  bölümünden görebilmektedir.  Sözkonusu bölümde; son iade aşaması olarak “iade tamamlandı” yazısının çıktığı tarihin iade işlemiyle ilgili idare kontrollerinin tamamlanarak iadenin onaylandığı tarih olduğu açıktır.

Tebliğdeki iade işlemlerinin sonuçlandırılmasından; vergi idaresinin inceleme ve kontrolleri yapılarak “iade tamamlandı” diye sistemde belirtilen aşamadaki tarihi anlıyoruz. Zira, iade talep dilekçelerinin verilmesi ile sadece mahsup talebinde bulunulmakta veya teminat mektubunun da verilmesiyle nakit iade alınmaktadır ama iade henüz vergi idaresince incelenip sonuçlandırılmamıştır.

 

Bu hususta bir fikir vermesi açısından tebliğdeki ihraç kayıtlı teslimlerin kur farkı bölümündeki açıklamalara değinmekte fayda olabilir. İhraç kayıtlı teslimlerde (KDV Kanunu 11/1-c Maddesi) malı ihracatçıya tecil/terkin kapsamında teslim eden imalatçı aleyhine oluşan kur farkları ile ilgili olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinde; 

 

“İmalatçılara ihraç kayıtlı teslim nedeniyle iade edilecek KDV hesabında, imalatçı aleyhine
ortaya çıkan kur farklarından doğanlar da dahil olmak üzere, imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin (imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ihraç kayıtlı teslim edilen malın tabi olduğu oran uygulanmak suretiyle bulunan tutar) ihraç kayıtlı teslim bedeli üzerinden hesaplanan vergiden düşüleceği tabiidir. Ancak, iade talep dilekçesinin verildiği tarihten sonra imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarına ilişkin olarak iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmaz.”

 

Görüldüğü gibi; ihraç kayıtlı mal teslim eden imalatçılar bu işlemleri ile ilgili olarak iade talep dilekçelerini verinceye kadar oluşan aleyhlerine kur farkının KDV ni iade tutarlarından düşecekler ancak iade talep dilekçesi verildikten sonra ortaya çıkan kur farklarının KDV nedeniyle iade tutarını düzeltmeyeceklerdir. KDV Genel Uygulama Tebliğindeki bu bölüm 25 No’lu değişiklik tebliği ile 2019 yılında getirilmiştir.  İade işleminin sonuçlandırılıncaya kadar oluşan kur farkları nedeniyle KDV iade tutarını düşürme uygulaması mükelleflerce çok zordur.  İdare de bu nedenle bu bölümü mükellefçe uygulanabilir hale getirmiştir.  (İhraç kayıtlı teslim ile doğrudan ihracattaki kur farklarının bir ilgisi yok ama olayın daha iyi anlaşılabilmesi için bu hususa yer verilmiştir.)

 

İhraç kayıtlı teslimlerdeki uygulama böyle iken,   tam istisna kapsamındaki işlemlerde  (örneğin; doğrudan mal ihracatında) idarenin aynı mantıkla olaya yaklaşmayıp ihraç edilen malın bünyesine giren girdilerle ilgili olarak iade işlemi sonuçlanıncaya kadar oluşan eksi kur farklarının KDV nin  iade tutarından düşülmesi yönünde yaptığı düzenleme mükellefleri zor duruma düşürebilir.

 

Örnek :

Mükellef 2022 yılının Mayıs ayında doğrudan ihracat yapmış ve bu ihracatla ilgili yüklendiği ve indirimli gideremediği 1.000.000 TL KDV yi iade talep etmiştir.   İhraç edilen malın bünyesine giren girdilerin bir bölümü yurtiçinden döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak temin edilmiştir.  Mayıs ayı KDV beyannamesinin verilmesini takiben, iade için gerekli bilgi ve belgeler sisteme girilmiş ve iade alacağının vergi borçlarının mahsup edilmesi yönündeki dilekçe Haziran ayı sonunda verilmiştir.

İade dilekçesi ve iade ile ilgili bilgi ve belgeler vergi dairesince incelenmiş ve bu inceleme 15 Eylül 2022 tarihinde tamamlanmış, iade onaylanmıştır.

Buna göre; mükellefin Mayıs ayında ihraç edilen malın bünyesine giren girdilerle ilgili olarak 15 Eylül 2022 tarihine kadar takipte bulunması, bu tarihe kadar bu girdilerle ilgili ödemelerde kur düşmüş ve bu nedenle satıcı firmaya kur farkını KDV li fatura etmiş ise bunu iade tutarından düşmesi gerekmektedir.

 

NOT: İade tutarından düşülen tutar, kur farkı faturasının düzenlendiği ay beyannamesinde indirim konusu yapılacaktır.

43 No’lu tebliğle yapılan bu değişiklik, yayımı tarihinde yani 25 Ekim 2022 tarihinde yürürlüğe girmiştir.  Bu durumda; bu tarihten önce talep edilen nakden ve mahsuben iade işlemleri ne olacaktır?  25 Ekim 2022 tarihi öncesinde iadesi talep edilmiş ama henüz sonuçlanmamış iade işlemlerine bu değişikliğin uygulanmaması gerektiği görüşündeyiz. Zira; bu tarihten önceki iade talepleri bu değişiklik öncesi düzenlemelere göre yapılmıştır. Mükelleflerin talep tarihinde yürürlükte olmayan kısıtlamalardan dolayı sorumlu tutulmaması gerekir. Dolayısıyla; sözkonusu yeni düzenlemenin 25 Ekim 2022 tarihinden itibaren yapılacak nakden veya mahsuben iade talepleri için geçerli olması gerektiği kanaatindeyiz. Ancak; vergi idaresinin bu tarihte henüz sonuçlanmamış iadeler için de bu düzenlemelere göre uygulama yapması ihtimal dahilindedir.

43 No’lu tebliğle yapılan bu düzenlemeyi, vergi idaresinin mükellef lehine olarak  “iade işlemlerinin sonuçlandırılması” ndan iade talep dilekçelerinin verilmesinin anlaşılması gerektiği şeklinde bir yorum yapması yada  en doğrusu olarak tebliğdeki bu bölümü “ iade talep dilekçelerinin verildiği tarihe kadar” şeklinde  değiştirmesi  halinde sorunun çözüleceğini düşünüyoruz.

 

03.11.2022

Saygılarımızla