Kontrol Edilen Yabancı Kurum Uygulaması Ve Vergisel Sonuçları:

 

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ile getirilmiş bir vergi güvenlik müessesesi olan “Kontrol Edilen Yabancı Kurum” ile ilgili düzenlemeler yurtdışında şirket kuracak yada mevcut şirketlere iştirak edecek olan Türk kurumlarını yada gerçek kişilerini yakından ilgilendiren hükümler içermektedir. Sözkonusu düzenlemeler gereğince, yurtdışında hissedarı olunan şirketin kazancı, belli şartların varlığı halinde (yabancı şirket kazancını dağıtmasa bile) hisseleri oranında Türk ortaklarca beyan edilerek Türkiye’de kurumlar vergisi veya gelir vergisine tabi tutulmaktadır. Henüz kar payına tasarruf edilemeden vergisini ödemenin mükelleflere yük getireceği açıktır. Yazımızda,  konuyla ilgili düzenlemelere özet olarak yer verilmiştir.

 

Tam mükelleflerin diğer bir ifadeyle; kanuni veya iş merkezi Türkiye’de olan kurumların ve Türkiye’de mukim gerçek kişilerin yurtdışında elde ettiği kazanç ve gelirler kural olarak Türkiye’de vergiye tabidir.  Gelirin elde edildiği ülkede de ayrıca vergileme yapılması doğaldır. Bu konuda ortaya çıkan mükerrer vergilemeyi önlemek üzere Devletler aralarında anlaşma yapılabilmektedir.

Yurtdışında elde edilen ve Türkiye’de beyan edilen kar payları üzerinden yurtdışında ödenen vergiler belli şartlar dahilinde Türkiye’de hesaplanan gelir yada kurumlar vergisinden mahsup edilebilmektedir.

Öte yandan; Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca bazı hallerde Türk kurumlarının yurtdışından elde ettikleri kar payları Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bazı durumlarda kar payının Türkiye’de vergiden istisna edilmesi Devletler arasındaki çifte vergilendirilmenin önlenmesine yönelik anlaşma hükümlerinden de kaynaklanabilmektedir. Türkiye’de kurumlar vergisine tabi olmayan yurtdışı kaynaklı bir kazanç üzerinden yurtdışında ödenen verginin Türkiye’de mahsup edilmesi sözkonusu değildir.

Kar payının elde edilmesi, esas itibariyle iştirak edilen kurumun kazancını dağıtmasına bağlıdır. Ancak,  5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’yla getirilmiş bir vergi güvenlik müessesesi olan kontrol edilen yabancı kurum ile ilgili hükümler uyarınca;  yurtdışındaki iştirak edilen şirketin karından Türk şirketi yada gerçek kişinin hissesine isabet eden tutar bazı durumlarda kar dağıtılmasa bile Türkiye’de vergilendirilmektedir. Bu düzenlemenin amacı Kanun gerekçesinde; uluslararası vergi uygulamalarındaki gelişmelere paralel olarak, ticari ve sınai mahiyette olmayan yatırımlarını yurt dışında düşük vergi oranlı ülkelere yönlendiren mükellefler ile Türkiye'de yatırım yapan mükellefler arasındaki vergi eşitsizliğinin giderilmesi olarak ifade edilmiştir.

 

Kontrol edilen yabancı kurum ile ilgili düzenlemeler Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 7. Maddesinde düzenlenmiştir. Öte yandan;  kontrol edilen yabancı kurumun gerçek kişi Türk ortakları açısından da Gelir Vergisi Kanunu’nun menkul sermaye iratları ile ilgili 75. Maddesinin 2.  Bendinde de hükümler mevcuttur.

Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 7. Maddesi uyarınca kontrol edilen yabancı kurumun varlığı için aşağıdaki şartların varlığı aranmaktadır:

a. Tam mükellef Türk kurumları yada gerçek kişiler doğrudan yada dolaylı olarak ayrı ayrı yada birlikte yabancı kurumun en az % 50 sine sahip olmaları,

b. İştirak edilen yabancı kurumun gayrisafi gelirinin  % 25 veya fazlasının faaliyet ile orantılı sermaye, organizasyon ve eleman istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kar payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşması. ( Yabancı kurumun kar payı elde ettiği kurumun aktif ticari yada sınai faaliyetle uğraşması bu kar payının pasif niteliğini değiştirmez.)

c. Yabancı iştirakin ticari bilanço karı üzerinden % 10'dan az oranda gelir ve kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması.

d.  Yurt dışında kurulu iştirakin ilgili yıldaki toplam gayrisafi hasılatının 100.000 TL karşılığı yabancı parayı geçmesi.

Yukarıdaki şartların hepsi gerçekleşiyorsa,  tam mükellef Türk kurumu yurtdışındaki şirketten hissesine düşen kazancı (sözkonusu kazanç dağıtılmamış olsa bile) hesap döneminin kapandığı yıla ait kurumlar vergisi matrahına ilave edecektir.

Yurtdışındaki iştirak edilen kurumca daha sonra karın ortaklarına dağıtılması halinde ise, daha önce kontrol edilen yabancı kurum hükümleri uyarınca vergilendirilen kısmın tekrar kurumlar vergisine tabi tutulması sözkonusu olmayacaktır.

 

Yurt dışındaki iştirakin bulunduğu ülkede ödemiş olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, kontrol edilen yabancı kurumun Türkiye'de vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisinden Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 33. Maddesinde belirtilen şartlar dahilinde mahsup edilebilecektir.

Türkiye Cumhuriyeti ile Türk kurumunun ortağı olduğu ve kar payı elde ettiği yabancı kurumun mukim olduğu ülke arasında çifte vergilendirilmenin önlenmesine yönelik anlaşmaların konumuzla ilgili kısımlarını aşağıdaki şekilde özetleyebiliriz:

Devletler arasındaki çifte vergilendirilmenin önlenmesine yönelik anlaşmaların bazılarında  yabancı kurumun Türk kurumuna dağıttığı kar payının Türkiye’de kurumlar vergisinden istisna edilmesi öngörülmüştür. Örneğin; Hollanda merkezli bir şirketin en az % 10 una sahip bir Türk mukimi şirketin bu yabancı şirketten elde ettiği kar payı anlaşma gereği Türkiye’de kurumlar vergisinden istisnadır. Buna karşılık anlaşmaların çoğunda istisna değil mahsup esası benimsenmiştir. Yukarıda belirtilen 33. Madde de,  yurtdışında ödenen vergilerin Türkiye’de kurumlar vergisinden mahsubunu düzenlemektedir.

Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması hükümleri Türkiye’nin kontrol edilen yabancı kurum hükümlerine göre vergileme yapmasını engellemez. Diğer bir ifadeyle, anlaşmaya bakılmaksızın kontrol edilen yabancı kurum hükümlerine göre gerekli vergileme yapılacaktır. Ancak; bu şekilde Türkiye’de vergilendirilen kazanç daha sonra Türk mukimine kar payı olarak dağıtıldığında iki ülke arasındaki çifte vergilendirilmenin önlenmesi anlaşması hükümleri devreye girecektir. Bu durumda ise şu şekilde hareket edilecektir:

1. Karı dağıtan yabancı ülkede bu kar payları üzerinden bir vergileme yapılması ve bu kar paylarının Türkiye'de kurumlar vergisinden istisna edilmemiş olması durumunda;

kar payının, elde edildiği yıl kurum kazancına eklenerek üzerinden kurumlar vergisinin hesaplanması ve bu kar payı ile ilgili olarak diğer ülkede ödenen vergilerin anlaşma ve Kurumlar Vergisi Kanununun yurt dışında ödenen vergilerin mahsubuyla ilgili hükümleri çerçevesinde mahsup edilmesi, bu mahsup sonrasında arta kalan bir tutarın mevcut olması halinde, daha önce kontrol edilen yabancı kurum kazancı olarak vergiye tabi tutulmuş bulunan kazanç üzerinden hesaplanıp ödenen kurumlar vergisinin söz konusu kar payına atfedilen kısmının da kalan tutar üzerinden mahsup edilmesi gerekmektedir. Mahsup edilemeyen kısım, kar payının Türkiye'ye getirilmiş olması kaydıyla iade edilebilecektir.

 

2. İlgili anlaşma hükümlerinin, dağıtılan söz konusu kar payının Türkiye'de istisna edilmesini öngörmesi halinde;

kar payının dağıtılıp Türkiye'ye getirildiği dönemde daha önce kontrol edilen yabancı kurum kazancı hükümleri çerçevesinde vergilendirilen kazanç üzerinden hesaplanıp ödenen kurumlar vergisinden, dağıtılan kar payı tutarına isabet eden kısım iade edilebilecektir.

 

Kontrol edilen kurumda hissesi bulunan gerçek kişilerin vergilendirilmesi ise Gelir Vergisi Kanunu’nun menkul sermaye iratları ile ilgili 75. Maddesinin 2. Bendine göre yapılmaktadır.