Taşınmaz Satışında Kurumlar Vergisi Ve Kdv İstisnası Uygulamasında Yeni Görüşler
Kurumların en az 2 tam yıl aktiflerinde tuttukları taşınmazların satışından doğan kazancın % 75 i belli şartların varlığı halinde kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. ( Kurumlar Vergisi Kanunu Madde:5/1-e)
İstisnadan yararlanılabilmesi için; satış bedelinin belli sürede tahsil edilmesi, satıştan doğan istisna kazancın en az 5 yıl süreyle pasifte fonda tutulması gibi şartların sağlanması gereklidir.
Taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançlar istisna kapsamı dışında tutulmuştur.
KDV Kanunu’nun 17/4-r Maddesine göre ise; kurumlar aktifinde en az 2 tam yıl süreyle tutulmuş olan taşınmazların satışı KDV den istisna edilmiş olup, taşınmaz ticareti yapan kurumların bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmaz teslimleri istisna kapsamı dışında tutulmuştur.
Bu hükümlere göre; bir şirket taşınmaz ticareti yapıyorsa yasa maddelerinde yazan hüküm ile “ bu amaçla elinde (aktifinde) bulundurduğu” taşınmazın satışında KDV ve (doğan kazanç için) kurumlar vergisi istisnası uygulanmayacaktır.
Buradan çıkan sonuç şudur; taşınmaz ticareti yapan şirket taşınmaz ticareti amacıyla elinde bulundurduğu taşınmazın satışında istisna uygulamayacak, ancak bunun dışında kalan taşınmazların satışında istisna uygulayabilecektir. Yasa maddeleri bu hususta herhangi bir tereddüte mahal vermeyecek kadar net ve açıktır.
Kurumlar vergisi istisnası ile ilgili hükümde; “taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumlar ” ifadesi birlikte kullanılmıştır. Bu hükümden; taşınmaz kiralanması faaliyetini bir uğraş konusu olarak yapan kurumların anlaşılması gerektiği de açıktır. Buradan, taşınmaz ticareti yada kiralanması faaliyetiyle uğraşmayan bir kurumun münferit bir taşınmazının bir süre kira getirdikten sonra satılmasında istisna uygulanmayacağı sonucu çıkarılması da doğru olmaz.
Eski Türk Ticaret Kanunu yürürlükte iken (Madde:271) şirketin faaliyet konularının sınırlarının ana sözleşmesinde açıkça gösterilmesi zorunluluğu mevcut idi. Yine aynı Kanunun 137.Maddesine göre; ticaret şirketleri şirket ana sözleşmesinde yazılı işletme konuları çevresi içinde kalmak şartıyla hak ve borç üstlenebilirdi. (Yeni Kanun ile ultra vires olarak bilinen bu uygulama terk edildi)
Bu hükümlerin de etkisi ile; bir çok şirket fiilen o anda başka faaliyet konuları ile uğraşsalar da ileriki dönemlerde belki taşınmaz alım satımı , ticareti, kiralanması faaliyeti ile de uğraşma faaliyetine başlayabileceklerini düşünerek ana sözleşmelerine bu yönde hükümler ilave ettirmiştir.
Dolayısıyla, bir çok şirketin ana sözleşmesinde fiilen uğraştığı ana faaliyetinin yanısıra kağıt üzerinde kalan hiçbir şekilde yapmadığı işler de belirtilmiş durumda kalmıştır. Taşınmaz alımsatımı, taşınmaz inşaatı ve ticareti, taşınmaz kiraya verilmesifaaliyeti gibi ana sözleşmelerde geçen ifadeleri de bu çerçevede değerlendirmek gerekir.
Ancak, son zamanlarda gerek vergi idaresince verilen bazı özelgelerde ve gerekse bazı vergi müfettişlerinin inceleme raporlarında; şirket fiilen taşınmaz ticareti yada taşınmaz kiralaması faaliyeti yapmasa da sırf ana sözleşmesinde taşınmaz alım satımı, taşınmaz ticareti, kiralaması gibi faaliyet konularına da yer verildiği gerekçesiyle taşınmaz satışlarında kurumlar vergisi ve KDV istisnalarından yararlanamayacağı görüşleri ileri sürülmeye başlandığı görülmektedir. (Örnek; halen Gelir İdaresi Başkanlığı’nın özelge havuzunda bulunan Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 5.9.2011 tarihli B.07.1.GİB.4.38.15.01-KV-20-185-102 sayılı özelgesi, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 9.3.2012 tarihli B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 5-962 sayılı özelgesi)
Mevcut yasa hükümlerine bakıldığında bu görüşlere kesinlikle katılamıyoruz. Yasa Maddeleri yukarıda da belirttiğimiz üzere açık ve nettir. Taşınmaz ticaretini fiilen yapmayan, uygulamada başka ticari faaliyetler yürüten bir kurum yasa maddelerindeki “taşınmaz ticareti yapan” “taşınmaz ticaretiyle uğraşan” hükümlerine nasıl dahil edilmektedir anlamakta zorlanıyoruz.
Öte yandan, vergi idaresinin ve özellikle de vergi inceleme elemanlarının çok önem verdiği Vergi Usul Kanunu’nun 3. Maddesi hükmünü de burada hatırlatmakta fayda görüyoruz:
“ İspat: Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.
Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz.
İktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa aittir.”
Örneğin; konserve kutusu imal eden ve hiçbir şekilde taşınmaz ticareti yapmayan bir şirket sırf ana sözleşmesinde yazılan faaliyet konuları arasında taşınmaz alım satımı yada kiralaması yazıyor diye münferit taşınmaz satışında istisna uygulayamayacaksa yukarıdaki Maddeyi nasıl değerlendireceğiz?
Yada tersinden gidelim, yeni Türk Ticaret Kanunu’na göre ana sözleşmedeki faaliyet konusu sınırlaması kalktığından hareketle bir şirket ana sözleşmesinde yazmasa da fiilen taşınmaz ticareti yapıyorsa istisnayı nasıl değerlendireceğiz?
Kaldı ki; taşınmaz ticareti yapan şirketlerde bile istisnanın sadece “bu amaçla elde tutulan” taşınmazların satışında uygulanmayacağı yasada açıkça yazılı olduğuna göre, fiilen taşınmaz ticareti yapmayan başka faaliyetlerle uğraşan bir kurumun sattığı taşınmazın bu amaçla yani taşınmaz ticareti amacıyla elde tutulduğu bu nedenle de istisnadan yararlanmayacağını söylemek ne derece doğru ve tutarlıdır?
Özetle; taşınmaz satışına ilişkin kurumlar vergisi ve KDV istisnalarına ilişkin olarak sadece şirket ana sözleşmelerindeki ifadelerden hareketle yapılan bu tür değerlendirmelerin Kanun hükümlerine uygun olmadığını düşünüyoruz. Fiilen başka faaliyet konularıyla iştigal eden bir şirketin münferit bir taşınmaz satışında yada kiraya vererek değerlendirdiği bir taşınmazın satışında bunu kağıt üzerinden hareketle bu işlerin ticaretini yapıyor gibi değerlendirerek istisna uygulamasını reddetmek kanaatimizce yanlıştır.
Ancak, yeni Türk Ticaret Kanunu ile ultra vires kuralının kaldırılmış olduğunu da dikkate alarak şirketlerin hukukçularının da yönlendirmesi ile ileride ihtilaflı durumlara düşmemek için ana sözleşmelerini gözden geçirmeleri ve gerekirse bu tür ifadeleri çıkarmaları da pratik bir çözüm olarak düşünülebilir.
