7338 Sayılı Kanun’un Taşınmazlar İle Amortisman Tabi Kıymetlerin Yeniden Değerlemesine ilişkin Düzenlemeleri.
SİRKÜLER
11/02
02.11.2021
KONU:
7338 Sayılı Kanun’un Taşınmazlar İle Amortisman Tabi Kıymetlerin Yeniden Değerlemesine ilişkin Düzenlemeleri.
26.10.2021 tarihli ve 31640 sayılı Resmi Gazete’de 7338 Sayılı Vergi Usul Kanunu İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun Yayımlanmıştı. Söz konusu Değişiklik Kanunu’nun tam metnine 26.10.2021 tarihli ve 10/06 sayılı sirkülerimizde yer verilmişti.
İş bu sirkülerimizde söz konusu Kanun’un, 7338 Sayılı Kanun’un, taşınmazlar ile amortisman tabi kıymetlerin yeniden değerlemesine ilişkin düzenlemelerine yer verilecektir.
Öncelikle belirtmek gerekirse yeniden değerleme müessesi Vergi Usul Kanunu’nun ;
- Geçici Madde 31 (Eski Düzenleme),
- Mükerrer Madde 298 (Yeni Düzenleme),
- Geçici Madde 32 (Yeni Düzenleme)’de, düzenlenmiş bulunmaktadır.
1. Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31’inci Maddesi Kapsamında Yeniden Değerleme:
Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31 maddesi, 7326 sayılı Kanun ile yeniden düzenlenmiş ve tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin (Kanunda tahdidi olarak sayılanlar hariç) 09.06.2021 tarihi itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan iktisadi kıymetleri (taşınmazlar ile amortismana tabi varlıklar) 31.12.2021 tarihine kadar yeniden değerlemeye tabi tutulabilmelerine imkan sağlanmıştı. (Söz konusu düzenlemenin usul esaslarının belirlendiği 530 Sıra No’lu VUK Genel Tebliği 26.07.2021 tarihli ve 07/06 sayılı sirkülerimiz ile yayımlanmıştı.)
Söz konusu düzenleme kapsamında mükellefler 31.12.2021 tarihine kadar madde kapsamında yer alan iktisadi kıymetlerini net defter değerleri üzerinden Yİ-ÜFE değişim oranlarına göre değerlemeye tabi tutarak özkaynak yapılarını güçlendirilebileceklerdir.
Yeniden değerlemede, değerlemeye esas değer iktisadi kıymetlerin 31.03.2021 tarihi sonu itibariyle net defterleridir.
Bu madde kapsamında yeniden değerleme neticesinde hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen (522 MDV Yeniden Değerleme Artışları Hesabı) değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte (ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere) ödenecektir.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, mükellefler tarafından istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
2. Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 298’inci Maddesi Kapsamında Yeniden Değerleme:
Bu defa yayımlanan 7338 sayılı ile Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 298’inci maddesi yeniden düzenlenmiştir. Düzenleme sonrasında 01.01.2022 tarihinden itibaren tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan mükelleflerin (Kanunda tahdidi olarak sayılanlar hariç) bilançolarına dahil bulunan amortismana tabi iktisadi kıymetlerini ve bunlar üzerinden ayrılmış amortismanlarını yeniden değerleme imkanı getirilmiştir.
Bu madde kapsamında yapılacak yeniden değerlemede boş arsa ve araziler yeniden değerleme kapsamı dışındadır. Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31’inci maddesinde yer alan düzenleme ise boş arsa ve araziler yeniden değerlemeye tabidir.
Söz konusu düzenleme, Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31’inci maddesinde yer alan düzenlemeden farklı olarak 31.12.2021 tarihi ile sınırlı olmayıp sürekli bir düzenlemedir.
Bu düzenleme de iktisadi kıymetlerin edinilen ilk yıl için zorunlu olarak maliyet bedeline dahil edilen kur farkları ve kredi faizleri yeniden değerleme kapsamına girmekte ancak ihtiyari olarak sonraki yıllarda maliyet bedeline dahil edilen bu harcamalar yeniden değerleme kapsamına girmemektedir.
Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31’inci maddesi kapsamında yapılan yeniden değerlemede ise ihtiyari olarak sonraki yıllarda maliyet bedeline dahil edilen kur farkları ve kredi faizleri yeniden değerleme kapsamındadır.
Bu madde kapsamında değerlemeye esas alınan değer, değerlemenin yapılacağı her hesap döneminin (Geçici Vergi Dönemleri dahil) sonu itibariyle iktisadi kıymetlerin net defter değeridir. Amortismanın herhangi bir yıl yapılmaması durumunda net defter değeri tespit edilirken amortisman uygulanmış gibi hareket edilecektir.
VUK 298 maddesi hükmüne göre yapılacak yeniden değerlemede, değerlemenin yapılacağı yılın yeniden değerleme oranı kullanılacaktır. Bu sebeple bu madde kapsamında yeniden değerleme yıllıktır. Yani amortisman tabi iktisadi kıymetlerin ilk edinildikleri tarihten yeniden değerlemenin yapılacağı tarihe kadar değer artışına tabi tutulması söz konusu değildir. Örneğin 2019 yılında iktisap edilmiş bir iktisadi kıymetini, 2022 yılının 1. Geçici Vergi Döneminde yeniden değerleme yapmak isteyen bir mükellefin değerleme hesabında dikkate alacağı değerleme oranı 2022 yılının Mart sonu itibariyle tespit edilmiş Yİ-ÜFE artış oranıdır.
Her yılın yeniden değerleme oranı ancak o yıla ait değerlemede dikkate alınacaktır. Yeniden değerlemenin herhangi bir yıl yapılmamasından veya değerleme oranının düşük uygulanmasından dolayı daha sonraki yıllarda geçmiş dönemlere ilişkin yeniden değerleme yapılamayacaktır.
Hesap dönemi içinde aktife giren iktisadi kıymetler için aktife girdiği hesap döneminde, yeniden değerleme yapılmayacaktır.
Yıllık olarak yapılacak yeniden değerlemede ortaya çıkan değer artışları üzerinden herhangi bir vergi ödenmesi söz konusu değildir.
Değer artışları yine Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 31’inci maddesinde olduğu gibi pasifte özel fon hesabında ayrıntılı olarak gösterilecektir.
Yeniden değerleme sonrasında amortisman tabi esas değer iktisadi kıymetin yeniden değerlenmiş değeri olacaktır.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur. Sermayeye eklenen değer artışları, ortaklar tarafından işletmeye ilave edilmiş kıymetler olarak kabul edilecektir. Bu işlemler kar dağıtımı sayılmayacaktır.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması (satış, devir, işletmeden çekiş, tasfiye gibi) halinde, bunlara isabet eden pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları aynen amortismanlar gibi muameleye tabi tutulacaktır.
Enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluştuğu dönemde yıllık yeniden değerleme yapılmayacak, enflasyon düzeltmesine ilişkin şartların oluşmadığı ilk hesap döneminden itibaren, yıllık yeniden değerleme uygulamasına devam olunabilecektir.
Yıllık olarak yapılacak yeniden değerleme zorunlu bir uygulama olmayıp herhangi bir yılda yeniden yapılmaması durumunda sonraki hesap döneminde yeniden değerleme yapılabilir. Ancak yapılacak yeniden değerleme geçmiş hesap döneminin değerlemesini taşıyamayacaktır.
(Yürürlük Tarihi: 01.01.2022)
3. Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 32’nci Maddesi Kapsamında Yeniden Değerleme:
Yeniden değerleme uygulamasında 7338 Sayılı Kanun ile Vergi Usul Kanunu’nun “Mükerrer 298” inci maddesinde ihdas edilen yeni düzenlemenin haricinde aynı Kanun ile yine Vergi Usul Kanunu’na “Geçici 32” inci madde eklenmiş olup eklenen bu madde de yine yeniden değerleme uygulamasına ilişkindir.
VUK’nun Geçici 32 inci maddesine kapsamında yapılacak yeniden değerleme ile Vergi Usul Kanunu’nun Mükerrer 298 inci maddesi kapsamında yapılacak ve bir önceki bölümde açıkladığımız yeniden değerleme birbirinin alternatifi olmayıp birbirinin devamı niteliğindeki yeniden değerlemedir. Şöyle ki; VUK’ nun Mükerrer 298 inci maddesi yeniden değerleme yapabilecek mükellefler (bu değerlemeye yıllık değerlemede diyebiliriz) bu değerlemeyi yapmadan önceki hesap dönemi sonu itibariyle bilançolarında kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini yeniden değerleyebileceklerdir. Geçici 32 inci madde kapsamında yeniden değerleme sadece bir kez, VUK’nun mükerrer 298 inci maddesinin uyarınca yapılacak yeniden değerleme öncesinde olmak üzere yapılabilecektir.
Ayrıca belirtmek isteriz ki; Geçici 32 inci madde kapsamında yeniden değerleme yapılması sonraki yıllarda yıllık yeniden değerleme yapılmasını zorunlu kılmamaktadır. Ancak Geçici 32 madde kapsamında yeniden değerleme yapılıp sonraki yıl yıllık yeniden değerleme yapılmazsa bir daha yıllık yeniden değerleme yapılmayan dönem için değerleme yapılamayacaktır.
Örneğin; 2022 yılının 1.Geçici Vergi döneminde yıllık olarak yeniden değerleme yapmak isteyen bir mükellef 31.12.2021 sonu itibariyle Geçici 32 madde kapsamında iktisadi kıymetlerini Yİ-ÜFE katsayılarını dikkate alarak yeniden değerleyebilecektir. Geçici 32 madde kapsamında yapılacak yeniden değerlemede Geçici 31 inci maddede olduğu gibi iktisadi kıymetlerin ilk iktisap edildikleri tarihten VUK’nun Mükerrer 298 inci maddesi kapsamında yıllık yeniden değerleme yapmadan önceki hesap dönemi sonuna kadar değer artışları taşınacaktır. (Bu taşıma sırasında değer artışı üzerinden %2 vergi ödenecektir.)
Bu mükellef 2021 yılı sonu değerlenmiş iktisadi kıymetler için 2022 yılı ve sonraki hesap dönemlerinde ise (Geçici Vergi Dönemleri dahil) VUK’nun Mükerrer 298 inci maddesi kapsamında yıllık yeniden değerleme yapabilecektir. (Yıllık yeniden değerlemede değer artışı üzerinden vergi hesaplanmayacaktır.)
Örneğin; İktisadi kıymetlerini Mayıs 2021 sonu Yİ-ÜFE oranlarına göre VUK’nun Geçici 31 maddesi kapsamında yeniden değerleyen bir mükellef 2022 yılında yıllık yeniden değerlemeye başlamadan önce söz konusu iktisadi kıymetlerini Haziran Yİ-ÜFE ile Aralık Yİ-ÜFE oranlarına göre yeniden değerleyebilecektir. (Bu değerleme yine vergili olacaktır.)
Bu mükellefin 2019 yılında iktisap ettiği bir varlık için 31.12.2021 tarihine kadar VUK’nun Geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerleme hükümlerinden yararlanmadığını düşünelim. Bu mükellef 01.01.2022 tarihinden sonra da 2019 yılından VUK’nun Mükerrer 298 inci maddesi kapsamında yıllık yeniden değerleme yapmadan önceki hesap dönemi sonuna kadar (örneğin 2021 yılı sonu) Yİ-ÜFE oranları dikkate alınarak yeniden değerleyebilecek, 2022 hesap döneminde ise yıllık yeniden değerlemeye geçebilecektir.
Yeniden değerleme neticesinde değer artışları pasifte özel bir fon hesabında (522 MDV Yeniden Değerleme Artışları Hesabı) ayrıntılı olarak gösterilecektir.
VUK’nun Geçici 32 maddesi kapsamında yapılacak yeniden değerleme Geçici 31 inci madde de olduğu gibi %2 oranında vergili olacaktır. Bu vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenecektir.
Ödenen vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmez, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamaz.
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmaz ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.
(Yürürlük Tarihi: 01.01.2022)
Yeniden değerleme uygulamalarına ilişkin usul ve esasları belirleme yetkisi Hazine ve Maliye Bakanlığı’nda olup, söz konusu Bakanlık tarafından açıklanacak düzenleyici Tebliğ yayımlandığında sizlerle ayrıca paylaşılacaktır.
Söz konusu Kanun’un tam metnine 26.10.2021 tarihli ve 10/06 sayılı sirkülerimizde yer verilmiştir.
Saygılarımızla,
