Kullanım Süresi Geçen Yada Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen Kdv’nin Durumu:
SİRKÜLER
01/11
05/01/2010
KONU :
* Kullanım Süresi Geçen Yada Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen Kdv’nin Durumu:
KULLANIM SÜRESİ GEÇEN YADA KULLANILAMAYACAK HALE GELEN MALLARA İLİŞKİN YÜKLENİLEN KDV’NİN DURUMU:
Dolaylı vergiler arasında yer alan KDV de; mal ve hizmet alışları dolayısıyla yüklenilen KDV nin, mal ve hizmet satışları üzerinden hesaplanan KDV den indirilmesi esası benimsenmiştir. Ancak; KDV Kanunu’nun 30. Maddesinde sayılan hallerde alış ve giderler dolayısıyla yüklenilen KDV nin indirimi kabul edilmemiştir.
Anılan Maddenin “c” bendine göre;
deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi,
mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV den indirilemez.
Madde gerekçesinde bu bendin getiriliş amacı aşağıdaki şekilde açıklanmıştır:
"Maddenin (c) bendindeki hüküm esas itibariyle vergilendirme emniyetini sağlamak ve malların zayi olduğu vergi kaybını önlemek amacına yönelik bulunmakta, bunun yanı sıra tasarı genel esprisi itibariyle her kademede yaratılan katma değeri mutlak vergilendirmeyi hedef tutmaktadır. Bu açıdan bakıldığında malların mükellef tarafından kendi özel ihtiyaçlarında kullanılması veya her ne suretle olursa olsun işletmeden çekilmesi ile zayi edilmesi arasında hiçbir fark bulunmamakta, dolayısıyla zayi olan mallar için alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirilmesi mümkün görülmemektedir.
Bu vergi sisteminde alışlarla ilgili verginin indirilmesi bu malların "satışı sırasında" nasıl olsa vergiye tabi tutulacağı, diğer bir ifade ile mala eklenen değerin vergilendirilmiş olacağı düşüncesine dayanır. Zayi olan mallar için satış ve dolayısıyla yaratılan bir değer olamayacağından, bunlara ait vergilerin indirilmesi sistemin mantığına ters düşecektir."
İndirilemeyecek KDV ise, vergi kanunlarına uygun olmak şartıyla gelir vergisi yada kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilecektir.
Son kullanma tarihi geçen, bozulan veya sair nedenlerle kullanılamayacak hale gelen malların takdir komisyonları huzurunda imha edilmesi durumunun anılan bentte geçen “zayi olma “ durumuna dahil olmadığı
konusunda 05 Aralık 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 113 Seri No’lu KDV Genel Tebliği’ne kadar Maliye Bakanlığı tüm mükellefleri bağlayıcı genel bir açıklama yada düzenleme yapmamıştır.
Vergi İdaresinin son yıllarda mükelleflere vermiş olduğu özelgelerde ise; son kullanım tarihi geçmiş veya bozulmuş malların takdir komisyonu kararıyla imha edilmesi durumunda, bu malların alışlarında yüklenilen KDV nin indirilebileceği belirtilmiş, diğer bir ifadeyle bu kapsamdaki işlemler “zayi olma” olarak görülmemiştir.(*)
Öte yandan; Danıştay’ın da son kullanım süresi geçmiş ilaçların idarenin huzurunda imha ettirme işlemini zayi olarak görmeyen bu nedenle bu malların girdileri için ödenen KDV nin indirilebileceği yönünde kararı olduğu gibi; bozulan, iktisadi yada teknik nedenle imha edilen malların yeniden teslime konu edilemeyeceği, herhangi bir KDV yaratmadığı gerekçesiyle bunlara ilişkin alış vesikalarında gösterilen KDV nin indirilemeyeceği yönünde kararları da mevcuttur. (**)
Zayi kavramı sözlükte; “Kaybolma, yitme; kayıp; yok olmuş, elden çıkmış, mahvolmuş; işe yaramayan, yararsız, boş.” olarak tanımlanmaktadır. KDV Kanunu’nun 30/a maddesinde belirtilen anlamıyla “zayi” kavramının ortadan kaybolan ve kayboluş nedeni izah edilemeyen veya çalınan mallar olarak anlaşılması gerektiği, kullanım süresi geçen, bozulan malların takdir komisyonu gözetiminde yok edilmesinin bu kapsama girmeyeceğini savunanlar olduğu gibi; zayi sıfatının mahvolmuş, işe yaramayan,yararsız anlamlarını da içerdiği bu nedenle son kullanma tarihi geçen malların bu kapsamda zayi kavramına dahil olduğu iddiası da mevcuttur.
İşletmelerin mallarının satış fiyatını belirlerken, son kullanım süresi geçen mallarının maliyetini ve miktarını da dikkate alarak hesaplama yaptıkları, fiyata yansıma oranında KDV nin de arttığı bu nedenle son kullanım süresi geçen malların imhasının Kanun gerekçesinde yer alan “zayi olan mallar için satış ve dolayısıyla yaratılan bir değer olamayacağından, bunlara ait vergilerin indirilmesinin sistemin mantığına ters düşeceği” ifadesine dahil olmadığı da ileri sürülmektedir.
Vergi idaresi; 05 Aralık 2009 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 113 Seri No’lu KDV Genel Tebliği ile daha önce vermiş olduğu özelgelerdeki görüşünü değiştirmiş olup, tebliğde konuyla ilgili yapılan açıklama aşağıya alınmıştır:
“E- Kullanım Süresi Geçen Veya Kullanılamayacak Hale Gelen Mallara İlişkin Yüklenilen KDV Hakkında Yapılacak İşlem
Gelir İdaresi Başkanlığına intikal eden olaylardan; mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak stoklarında mevcut olan ancak kullanım süresi geçen veya bir başka nedenle kullanılamayacak durumda olan malların, ilgili mevzuat uyarınca teşkil edilen resmi komisyonlar veya Takdir Komisyonu huzurunda imha edilmesi durumunda, bu mallara ilişkin yüklenilen KDV’nin indirilip indirilemeyeceği hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmıştır.
KDV Kanununun (30/c) maddesinde; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Bu hüküm uyarınca, kullanım süresi geçen veya bir başka biçimde kullanılamayacak hale gelen ve imha edilen mallar, zayi olan mal mahiyetinde olduğundan mükelleflerce bu malların iktisabı dolayısıyla yüklenilen KDV’nin indirim konusu yapılması da mümkün bulunmamaktadır.
Bu çerçevede, zayi olan mallara ait yüklenilen ve daha önce indirim konusu yapılan KDV’nin, imha tarihini kapsayan vergilendirme dönemine ait 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İlave Edilecek KDV” satırına dahil edilmek suretiyle indirim hesaplarından çıkarılması gerekmektedir.”
Kısaca; 113 No’lu tebliğ ile tüm mükellefleri bağlayıcı yeni bir hukuki durum oluşmuştur. Konunun hem geçmiş hem de bundan sonrası açısından buna göre değerlendirilmesi gerekmektedir.
1. Konuyla İlgili Özelge Almış Olanlar:
Bilindiği üzere; özelgeler sadece talebi üzerine görüş verilen mükellef için hüküm ifade eder. Diğer mükellefler için geçerlilik taşımaz. Mükellefçe almış olduğu özelgedeki görüşe uygun işlem yapılsa bile vergi idaresince aksi yönde tarhiyat yapılabilir. Sadece (özelgenin alındığı tarih ile 113 No’lu tebliğin yayınlandığı tarihler arası için geçerli olmak üzere) ceza kesilmez ama vergi aslı faiziyle birlikte istenebilir. Başkası adına alınmış özelgeye göre işlem yapan mükellef ise, cezalı tarhiyata uğrayabilir.
113 No’lu genel tebliğ, bir hükmün açıklaması olup, geçmişte aksi yönde bir genel tebliğ de bulunmadığından
sadece yayım tarihinden sonraki dönemler için değil, önceki dönemler için de geçerlidir.
Buna göre; son kullanım süresi geçmiş yada çeşitli nedenlerle kullanılamayacak hale gelmiş olup, takdir komisyonu gözetiminde imha edilen malların girdi KDV lerini indirebilecekleri yönde özelge almış olan mükelleflerin , tebliğ öncesi dönemler için de tarhiyata uğrama riski mevcuttur. Anılan dönemlere ilişkin olarak (özelgenin geçerli olduğu tarih aralığına ait olmak üzere) ceza kesilmez ama faiziyle birlikte vergi aslının talep edilmesi muhtemeldir.
Ancak; tebliğin yayımı ile birlikte özelgenin geçerliliği kalmamıştır. Bu nedenle, tebliğ paralelinde uygulama yürütülmesi gerekir. Aksi taktirde cezalı tarhiyat sözkonusu olabilecektir.
2. Konuyla İlgili Özelge Almamış Olanlar:
Bu mükelleflerin hem geçmiş hem de tebliğden sonraki dönemler için tebliğdeki açıklamaya uygun işlem yapmama durumları olursa, bu kapsamdaki mallar için yüklendikleri KDV nin indirimi reddedilecek, dolayısıyla duruma göre cezalı vergi tarhiyatına muhatap olabileceklerdir.
3. Geçmiş Dönemler İçin Ne Yapılabilir:
Bu kapsamdaki mallar için indirim konusu yapılan KDV nin inceleme sonucu reddedilerek, cezalı (özelge alanlarda özelgenin geçerli olduğu tarih aralığı için cezasız) vergi tarhiyatına muhatap olunması ihtimali ciddi olarak sözkonusudur.
Pişmanlık şartları mevcutsa, Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 371. Maddesine göre pişmanlıkla beyanname verilerek beyanlar tebliğe uygun olarak düzeltilebilir. Bilindiği gibi, pişmanlıkla beyanname verilmesi sadece ceza kesilmesini engellemekte, vergi aslı işlemiş faiziyle birlikte ödenmektedir.
Vergi dairelerince, kendilerine bu konuyla ilgili yazı gönderilerek cevap istenilen mükelleflerde, pişmanlık kabul edilmeyerek, cezalı işlem de yapılabilir.
Aldıkları özelgelerine göre işlem yapanlarda, özelgenin geçerli olduğu tarih aralığında zaten ceza kesilemeyeceğinden, bu dönemler için pişmanlıkla beyanda bulunmanın, faizi durdurma dışında fazla bir faydası bulunmamaktadır.
Yada; herhangi bir işlem yapılmayarak vergi incelemesi beklenebilir. Eğer inceleme gerçekleşir ve buna bağlı tarhiyat sözkonusu olursa, bu durum kabul edilmeyerek dava konusu yapılabilir yada uzlaşmaya gidilerek vergi idaresiyle uzlaşılabilir.
Daha önce de belirttiğimiz üzere; takdir komisyonu kararı ile imha edilen bu tür mallar için yüklenilen KDV eğer indirilemeyecek ise, kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır. 2009 yılının henüz tamamlanmadığı dikkate alınarak, konuyu hukuki ihtilafa götürmeyi düşünmeyen mükelleflerin 2009 yılı KDV beyanlarını ve kurumlar vergisi matrahlarını buna göre düzeltmelerinde fayda olduğunu düşünüyoruz.
Bu durumda; en azından kurumlar vergisi matrahı açısından bir avantaj sağlamış olacaklardır.
Öte yandan; 2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 24/1-c maddesine göre yasal süresi içinde tebliğin iptali için Danıştay’a başvurmak ta seçenekler arasındadır.
4. Bundan Sonraki Dönemler İçin Ne Şekilde Hareket Edilebilir:
4.1. Tebliğ kapsamına giren mallar için, tebliğe uygun olarak hareket edip, bu malların alış vesikalarındaki KDV imha tarihi itibariyle indirimlerden çıkarılarak beyannamede hesaplanan KDV ye ilave edilir, diğer taraftan (takdir komisyonu kararı olmak şartıyla) kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.
4.2. Yada; anılan ilavenin yapıldığı KDV beyannameleri ihtirazi kayıtla beyan edilerek, dava konusu yapılır. Tabiatıyla, davanın farklı sonuçları düşünülerek bu yola giderken, kurumlar vergisi matrahında gider kaydı da buna göre değerlendirilmelidir.
4.3. Bir önceki bölümde de belirtildiği üzere, tebliğin iptali için Danıştay’da dava açılabilir. İptal kararı çıkmadığı sürece tebliğin geçerliliğini koruyacağı unutulmamalıdır.
Konu ile ilgili işlem yapılmadan önce müşavirliğimizle irtibata geçilmesinin faydalı olacağını düşünmekteyiz.
(*) Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 09.04.2009 tarihli ve 11744 sayılı özelgesi, Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 28.01.2001 tarihli 4013 sayılı özelgesi.
(**) Danıştay 9. Dairesi’nin E.2002/3133, K. 2004/4389 sayılı kararı, Danıştay 11. Dairesi’nin E.1997/2008, K. 1997/4353 sayılı kararı, Danıştay 7. Dairesi’nin E.1990/3043, K. 1991/1334 sayılı kararı.
Bu dokümanda yer alan bilgiler genel içeriklidir ve herhangi bir gerçek veya tüzel kişinin özel durumuna hitap etmemektedir. Sürekli güncel ve doğru bilgi sunumuna özen gösterilmesine karşın bu bilgiler her zaman her durumda doğru olmayabilir. Hiç kimse özel durumuna uygun bir uzman görüşü almaksızın , bu dokümanda yer alan bilgilere dayanarak hareket etmemelidir. Nexia Türkiye ve AS Bağımsız Denetim ve YMM A.Ş.’ye, işbu dokümanın içeriğinden kaynaklanan veya içeriğine ilişkin olarak ortaya çıkan sonuçlardan dolayı herhangi bir sorumluluk iddiasında bulunulamaz.
